Если условиями договора страхования предусмотрено, что страховое возмещение перечисляется страхователю — предприятию, который и выплачивает его физическим лицам, то удержание налога производится данным страхователем, являющимся источником выплаты.
Бухгалтерские записи приведены в Приложении 4.
В соответствии с примечанием к приложению № 7 к инструкции ГНС РФ № 35 от 29.06.95 (в редакции изменений и дополнений № 6) о порядке заполнения Налоговой карточки по учету доходов и подоходного налога на каждого работника по страховым выплатам исчисление подоходного налога производится один раз по окончании срока действия договора. Исчисление подоходного налога производится от суммы страхового взноса.
В примере рассмотрен случай, когда страховая выплата, произведенная страховой компанией, меньше, чем уплаченный страхователем-предприятием страховой взнос за работников. Следовательно, оснований для исчисления налога с суммы разницы между страховой выплатой и ранее уплаченным по договору страховым взносом не возникает.
Бухгалтерские записи приведены в Приложении 5.
2. Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению. 2.1. Формирование средств внебюджетных фондов.
С целью создания специальных фондов производятся соответствующие отчисления на социальные нужды, которые включаются в издержки производства или обращения. Так, пособия по временной нетрудоспособности, санаторно-курортное лечение обеспечиваются отчислениями в фонд социального страхования. Для обеспечения пенсии производятся отчисления в Пенсионный Фонд. Для обеспечения гражданам равных возможностей в получении медицинской помощи – в фонд обязательного медицинского страхования. Для обеспечения временно неработающих – в фонд занятости.
Большинство юридических лиц является плательщиками страховых взносов в Пенсионный фонд РФ (ПФР), Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ), фонды обязательного медицинского страхования (фонды ОМС) и Государственный фонд занятости населения РФ (ГФЗН РФ). Не входят в состав плательщиков при определенных условиях только общественные организации инвалидов и юридические лица, собственниками имущества которых выступают общественные организации инвалидов.
Организации, которые должны уплачивать страховые взносы, регистрируются как страхователь во всех фондах в течение 30 дней с момента регистрации организации в Регистрационной палате. При нарушении этого срока они облагаются штрафом в размере 10% причитающихся к уплате страховых взносов.
Для регистрации должны быть представлены нотариально заверенные копии свидетельства о государственной регистрации, письма статистического органа о присвоении кодов по ОКПО и др. классификационных признаков, устава организации, учредительного договора. Фонд выдает страхователю извещение о факте регистрации, которое необходимо хранить как документ строгой отчетности.
В дальнейшем страхователь обязан письменно уведомлять исполнительные органы фондов о происшедших изменениях (в случае реорганизации и т. д.)
Методические рекомендации по проведению налоговыми органами документальных проверок полноты и правильности исчисления страховых взносов даны в письме ГНС РФ от 24.11.98 № ШС-6-07/851 "О Методических рекомендациях по проведению документальных проверок организаций по полноте и правильности уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации" и в письме ГНС РФ от 18.09.98 № ШС-6-07/630@.
С 4 января 1999 г. вступил в силу Федеральный закон от 04.01.99 № 1-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1999 год" (далее Закон), вносящий кардинальные изменения в определение базы для исчисления страховых платежей в отдельные фонды и содержащий ряд других принципиально новых норм.
Отчисления в социальные фонды производятся на основании следующих нормативных документов:
·отчисления взносов в Пенсионный фонд – на основании перечня выплат, на которые не начисляются взносы в Пенсионный Фонд Российской Федерации (утвержденный постановлением Правительства РФ от 7.05.1997 г. № 546). Разъяснения по применению Перечня – постановление Правления ПФР от 15.09.1997 г. № 73;
·взносы в фонды обязательного медицинского страхования - в соответствии с Инструкцией о порядке взимания взносов (платежей) на обязательное медицинское страхование;
·взносы в фонд социального страхования – на основании Перечня выплат заработной платы и других выплат, на которые не начисляются страховые взносы и которые не учитываются при определении среднемесячного заработка для начисления пенсий и пособий по государственному социальному страхованию;
·взносы в Государственный фонд занятости: в соответствии с Перечнем выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Государственный фонд занятости Российской Федерации, действующий с 1 ноября 1999 года. Данный Перечень введен в действие постановлением Правительства РФ от 26 октября 1999 г. № 1193, принятым во исполнение статьи 11 Федерального закона от 1 мая 1999 г. № 90-ФЗ «О бюджете Государственного фонда занятости РФ».
В соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 04.01.99 № 1-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1999 год" установлены следующие тарифы страховых взносов в фонды социального назначения. В Пенсионный фонд Российской Федерации для работодателей-организаций — в размере 28 %; для работодателей-организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, — в размере 20,6 % выплат в денежной и (или) натуральной форме, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам;
для индивидуальных предпринимателей, в том числе иностранных граждан, лиц без гражданства, проживающих на территории Российской Федерации, а также для частных детективов, занимающихся частной практикой нотариусов, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств — в размере 20,6 % дохода от предпринимательской либо иной деятельности за вычетом расходов, связанных с его извлечением;
для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, — 20,6 % дохода, определяемых исходя из стоимости патента. Для большинства предпринимателей, использующих наемный труд, тариф платежей с наемных работников установлен в размере 28 % выплат в денежной и натуральной форме, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источника финансирования.
Однако для родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, а также для крестьянских (фермерских) хозяйств, использующих наемный труд, действует тариф платежей с хозяйств в части наемных лиц в размере 20,6 % выплат в денежной и (или) натуральной форме, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования.
Кроме того, для граждан (физических лиц), работающих по трудовым договорам, а также получающих вознаграждение по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам, производится удержание в Фонд в размере 1 % выплат, начисленных в пользу указанных граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования. • В Фонд социального страхования Российской Федерации
для работодателей-организаций, а также граждан (физических лиц), осуществляющих прием на работу по трудовому договору, в размере 5,4 % выплат в денежной и (или) натуральной форме, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования.
6 января 2000 года вступили в силу два новых закона (от 2 января 2000 г. № 10-ФЗ и принятый еще 24 июля 1998 года № 125-ФЗ), касающихся обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Теперь предприятия наряду с прежними страховыми взносами в Фонд социального страхования РФ обязаны уплачивать дополнительные страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Страховые взносы исчисляются по ставкам, установленным Федеральным законом № 10-ФЗ, в соответствии с классом профессионального риска предприятия, который присваивается ему согласно Классификатору отраслей экономики по классам профессионального риска. Этот классификатор был утвержден постановлением Правительства РФ от 31 августа 1999 г. № 975 и предусматривает 14 классов*. • В Государственный фонд занятости населения Российской Федерации
для работодателей-организаций в размере 1,5 % выплат в денежной и (или) натуральной форме, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг. • В фонды обязательного медицинского страхования
для работодателей-организаций, а также граждан (физических лиц) -предпринимателей, осуществляющих прием на работу по трудовому договору или выплачивающих вознаграждение по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам — в размере 3,6 %, из них 0,2 % в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования.
Большинство тарифов платежей в государственные внебюджетные фонды являются унифицированными для всех отраслей народного хозяйства. Исключение составляют тарифы в Пенсионный фонд, которые для предприятий, занятых производством сельскохозяйственной продукции, являются льготными — 20,6 %. Однако опыт показал, что такой порядок (без учета удельного веса сельскохозяйственной продукции в общем объеме) оказался нерациональным. В связи с этим постановлением Правления Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) от 09.04.99 № 37 внесены изменения и дополнения к порядку применения установленного льготного тарифа для колхозов, совхозов и предприятий, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции.
Начиная с 01.01.99 при регистрации в ПФР вновь созданным организациям, занятым в производстве сельскохозяйственной продукции и другими видами деятельности, тариф страховых взносов устанавливается на общих основаниях в размере 28 % сроком на один календарный год.
При этом следует иметь в виду, что теперь в организациях, претендующих на установление тарифа в размере 20,6 %, ежегодно производится Пенсионным фондом документальная проверка. При подтверждении соответствующей доли сельскохозяйственной продукции в общем объеме произведенной ими продукции за истекший год на следующий год им устанавливается тариф в размере 20,6 %.
Если работодатель-организация по итогам отчетного календарного года не подтверждает наличие необходимой доли дохода от производства сельскохозяйственной продукции, то на следующий год устанавливается тариф в размере 28 % и производится доначисление страховых взносов и сумм пени за предыдущий год.
Следует иметь в виду, что организации, занятые в производстве сельскохозяйственной продукции и перешедшие на оплату труда по трудодням с окончательным определением стоимости одного трудодня в конце года, уплачивают страховые платежи в ПФР ежемесячно в установленные сроки и по установленным тарифам исходя из аванса (в денежном или натуральном выражении), начисленного на трудодни. При этом выплаты, начисленные и полученные работниками в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам (на дату начисления), действующим на данный продукт (товар, услугу) в конкретной местности. В конце года с учетом окончательного начисления на трудодни делается дополнительный расчет платежей.
В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.98 № 1146 для сельскохозяйственных товаропроизводителей, предприятий и организаций агропромышленного комплекса быларазрешена реструктуризация задолженности государственным внебюджетным фондам Российской Федерации.На основе соглашений, заключаемых с государственными внебюджетными фондами, оформляется рассрочка на пять лет погашения задолженности по платежам.
Организации, с которыми государственные внебюджетные фонды заключили соглашения о реструктуризации задолженности, погашают задолженность внебюджетным фондам ежемесячно равными долями начиная с 1 января 2000 г.
С рассроченных сумм задолженности взимаются проценты по обслуживанию сумм долга в размере 5 % годовых. Начисленные проценты подлежат уплате одновременно с погашением соответствующей части задолженности по страховым взносам. Реструктуризация задолженности производится сельскохозяйственным товаропроизводителям, в общей выручке которых не менее 70 % составляет реализация продукции сельского хозяйства.
От уплаты указанных страховых взносов освобождаются общественные организации инвалидов и пенсионеров, находящиеся в их собственности организации, объединения и учреждения, созданные для осуществления уставных целей общественных организаций, а также организации, уставный капитал которых полностью состоит из взносов инвалидов, и их количество в общей численности персонала – более 50%,в том числе предприятия, учреждения и организации, имеющие указанные льготы и подлежащие преобразованию до 1 июля 1999 г. в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Если численность работающих инвалидов составляет менее 50 процентов от общей численности работающих, освобождение от уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации применяется в части выплат, начисленных в пользу инвалидов и пенсионеров независимо от источников финансирования.
Организации с иностранными инвестициями такие взносы на оплату труда зарубежных работников не производят.
В Приложении 7 представлена обобщенная сводная таблица выплат, на которые начисляются и не начисляются страховые взносы в отдельные фонды, составленная с учетом новых норм федерального законодательства (согласно постановлениям Правительства РФ от 07.05.97 г. № 546, от 07.07.99 г. № 765, от 26.10.99 г. № 1193 и от 05.01.2000 г. № 9) и ранее утвержденных перечней выплат, на которые не начисляются страховые взносы. Далее приведены комментарии к данной таблице. 1.1. Заработная плата за фактически выполненную работу: заработная плата, начисленная работникам по тарифным ставкам и окладам за отработанное время; заработная плата, начисленная за выполненную работу работникам по сдельным расценкам, в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ и оказания услуг) или в соответствии с иными принятыми в организации формами и системами оплаты труда. 1.3. Стимулирующие выплаты по системным положениям: премии и вознаграждения (включая стоимость натуральных премий), носящие регулярный или периодический характер, независимо от источников их выплаты; вознаграждения по итогам работы за год, за выслугу лет, стаж работы; стимулирующие доплаты и надбавки к тарифным ставкам и окладам (за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т. п.). 1.4. Компенсирующие выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда: выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда: по районным коэффициентам; коэффициентам за работу в пустынных, безводных местностях и высокогорных районах; процентные надбавки к заработной плате за стаж работы в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями; доплаты за работу во вредных или опасных условиях и на тяжелых работах; доплаты за работу в ночное время; доплаты работникам, занятым на подземных работах; доплаты за совмещение профессий, за работу в многосменном режиме, за допуск к государственной тайне и т. п.; оплата работы в выходные и праздничные дни; оплата сверхурочной работы; оплата работникам за дни отдыха (отгулы), предоставленные в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахтовом методе организации работ, при суммированном учете рабочего времени и в других случаях, установленных законодательством, и т. п.
Оплата работы в выходные и праздничные дни без вознаграждения за труд (субботники, воскресники и т. п.), перечисляемая в бюджет или благотворительные фонды, не облагается страховыми взносами в ФСС РФ. 1.5. Дополнительные вознаграждения и гонорары штатным работникам: комиссионное вознаграждение, в частности, штатным страховым и иным агентам, штатным брокерам; гонорар работникам, состоящим в списочном составе работников редакций газет, журналов и иных средств массовой информации; оплата услуг работников бухгалтерий за выполнение ими письменных поручений работников по перечислению платежей из заработной платы; суммы дополнительного вознаграждения, причитающиеся работникам по заключенным договорам с другими организациями, и т. п. 1.6. Оплата очередных, дополнительных и учебных отпусков: оплата ежегодных и дополнительных отпусков (без денежной компенсации за неиспользованный отпуск); оплата дополнительно предоставленных по коллективному или индивидуальным трудовым договорам отпусков работникам (сверх предусмотренных законодательством); оплата учебных отпусков, предоставленных работникам, обучающимся в образовательных учреждениях. 1.7. Оплата за неотработанное время в иных случаях предусмотренных законом: оплата льготных часов подростков; оплата перерывов в работе матерей для кормления ребенка; оплата периода обучения работников, направленных на профессиональную подготовку, повышение квалификации или обучение вторым профессиям; оплата труда работников, привлекаемых к выполнению государственных или общественных обязанностей; оплата работникам-донорам за дни обследования, сдачи крови и отдыха; оплата времени, связанного с прохождением медицинских осмотров; суммы, выплаченные за счет средств организации, за непроработанное время работникам, вынужденно работавшим неполное рабочее время по инициативе администрации; оплата простоев не по вине работника; оплата вынужденного прогула и т. п. 1.8. Материальная помощь заранее установленного размера всем работникам. Если материальная помощь предоставляется всем или большинству работников и предусмотрена в положении об оплате труда, материальном поощрении, коллективном договоре, индивидуальных трудовых контрактах, иных локальных актах, регулирующих трудовые отношения, то имеются веские основания рассматривать ее в составе фонда оплаты труда и соответственно облагать взносами во все государственные социальные внебюджетные фонды. 1.9. Компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении. Не следует начислять взносы на компенсацию за неиспользованный отпуск ни в один социальный внебюджетный фонд.
В соответствии со ст. 75 КЗоТ РФ денежная компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается только в случае увольнения работника. Согласно ст. 66 КЗоТ РФ всем работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Отпуск должен предоставляться ежегодно в установленный срок. В случае отзыва работника из отпуска производится перерасчет выплаченных ему сумм, а оставшаяся часть отпуска используется в согласованный между работодателем и администрацией срок. При этом производится новый расчет заработка. Выплата в этом случае не рассматривается как компенсация, и страховые взносы на нее начисляются (п. 11 Разъяснении по применению Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР, утвержденных постановлением Правления ПФ РФ от 15.09.97 № 73).
Органы ГНС РФ при проверках признают налоговым нарушением неправомерное начисление и отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) взносов в ГФЗН РФ на суммы компенсации за неиспользованный отпуск. 1.10. Единовременные выплаты в денежной и (или) натуральной форме (премии, подарки). Под единовременными выплатами следует понимать выплаты, производимые не чаще одного раза в год и не предусмотренные заранее системными положениями, регулирующими оплату труда. При единовременных выплатах, как правило, начисляются взносы в ПФР, в остальные фонды взносы не производятся, так как в перечнях выплат, на которые не начисляются страховые взносы, имеются соответствующие позиции:
• п. 12 перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, - "Поощрительные выплаты (включая премии) в связи с юбилейными датами, днями рождения, за долголетнюю и безупречную трудовую деятельность, активную общественную работу и в других аналогичных случаях";
• абзацы 9 и 15 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в фонды ОМС и ГФЗН РФ, - "Поощрительные выплаты (включая премии) в связи с юбилейными датами, за долголетнюю трудовую деятельность" и "Другие выплаты, носящие единовременный характер".
При единовременных выплатах в связи с назначением государственной пенсии, производимых одновременно с увольнением работника, не производятся отчисления ни в один социальный внебюджетный фонд (в дополнение к указанным нормам применяется п. 9 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР). Если работник не расторг трудовые отношения, то на выплаченное ему единовременное вознаграждение страховые взносы в ПФР начисляются (п. 4 Разъяснении по применению Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР). 2.1. По договорам подряда и поручения. 2.2. По договорам возмездного оказания услуг (аудиторских, информационных, консультационных и т. п.), договорам НИОКР, перевозки, транспортной экспедиции, комиссии, агентирования, доверительного управления имуществом, а также аренды транспортного средства с экипажем в части эксплуатации транспортного средства. Особого внимания заслуживает вопрос о начислении страховых взносов на выплаты по гражданско-правовым договорам, заключенным с индивидуальными предпринимателями. Страховые взносы в ПФР на выплаты по договорам, заключенным с индивидуальными предпринимателями, не начисляются. Гражданин, являясь субъектом предпринимательской деятельности, самостоятельно рассчитывается по платежам в ПФР. Однако в договоре, заключенном с индивидуальным предпринимателем, должна присутствовать ссылка на номер документа о государственной регистрации предпринимателя и орган, его выдавший (письмо ПФ РФ от 02.04.98 № ЕВ-09-28/2351 "О Федеральном законе от 08.01.98 № 9-ФЗ"). 3.2. Возмещение вреда, причиненного увечьем, профзаболеванием и иным повреждением здоровья, согласно законодательству РФ. Страховые взносы не начисляются на суммы, выплачиваемые в соответствии с Постановлением ВС РФ от 24.12.92 № 4214-1 (в редакции от 24.11.95) в возмещение вреда, причиненного работникам увечьем, профессиональным заболеванием или иным повреждением здоровья, связанными с исполнением ими трудовых обязанностей, в том числе повлекшими смерть кормильца (п. 13 Разъяснении по применению перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР). Возмещение вреда состоит в выплате потерпевшему денежных сумм в размере заработка (или соответствующей его части) в зависимости от степени утраты профессиональной трудоспособности вследствие трудового увечья; в компенсации дополнительных расходов; в выплате в установленных случаях единовременного пособия; в возмещении морального ущерба.
В Федеральном законе от 24.07.98 № 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" предусматривается переход от возмещения вреда непосредственно работодателем к возмещению вреда на принципах социального страхования. Выплата потерпевшим в возмещение вреда впоследствии будет производиться ФСС РФ за счет страховых взносов, уплачиваемых работодателями. Для пострадавших сохраняется уровень обеспечения, виды и размеры компенсаций, которые они должны получать в соответствии с действующим законодательством о возмещении вреда.
Взносы будут уплачиваться страхователями исходя из страховых тарифов, дифференцированных по отраслям экономики в зависимости от класса их профессионального риска. Такой порядок вступит в силу после принятия Федерального закона о тарифах страховых взносов. В настоящее время ФСС РФ проводит предварительную регистрацию страхователей, учет лиц, имеющих право на получение страховых выплат, и прием от страхователей и страховых организаций сведений о пострадавших от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также другие организационные мероприятия. 3.5. Компенсация педагогическим работникам на книгоприобретение. Имеется в виду компенсация, выплачиваемая в соответствии с п. 8 ст. 55 Закона РФ "Об образовании" от 10.07.92 № 3266-1 (в редакции от 16.11.97) - 1,5 МРОТ в месяц в высших учебных заведениях и учреждениях дополнительного образования специалистов, 1 МРОТ в месяц в остальных образовательных учреждениях. Данная компенсация не облагается подоходным налогом и на нее не начисляются взносы в государственные социальные внебюджетные фонды, поскольку данные выплаты производятся в возмещение расходов, связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей. 3.8. Материальная помощь, оказываемая отдельным работникам. Следует выделять материальную помощь, оказываемую в связи с особыми обстоятельствами, поименованными в п. 8 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ПФР (в связи с постигшим стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, а также в связи со смертью работника или близких родственников). При этом круг близких родственников определяется ст. 5 Федерального закона от 12.01.96 № 8-ФЗ "О погребении и похоронном деле" - супруг, дети, родители, усыновленные, усыновители, родные братья, родные сестры, внуки, дедушка, бабушка. Взносы в остальные социальные внебюджетные фонды на единовременную материальную помощь любого вида не начисляются на основании:
·п. 3 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ "Различные виды денежных пособий, выдаваемых в качестве материальной помощи";
·абзаца 15 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в фонды ОМС и ГФЗН "Другие выплаты, носящие единовременный характер".
К материальной помощи можно приравнять безвозвратные ссуды, а также суммы, выданные работнику для погашения кредитов.
Взносы в ПФР не начисляются на материальную помощь, оказываемую работникам в связи с особыми обстоятельствами (постигшим их стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, увечьем), только при документальном подтверждении указанных особых обстоятельств.
