1
Содержание
Содержание PAGEREF _Toc504697218 \h 2
Введение 4
Глава 1 «Нормативная база и теоретические основы учета доходов и финансовых результатов» 6
§ 1 Основные нормативные документы 6
§ 2 Понятие и классификация доходов и расходов организации 7
§ 3 Внереализационные доходы и расходы 9
Внереализационные доходы 9
Внереализационные расходы 14
§ 4 Операционные доходы и расходы 17
Операционные доходы 17
Операционные расходы 23
§ 5 Чрезвычайные доходы и расходы 28
Чрезвычайные доходы 29
Чрезвычайные расходы 30
Глава 2 «Процесс выявления финансового результата деятельности на примере организации ООО «Торговый дом» Алтайэнергострой 33
§ 1. Формирование финансового результата учетный процесс и бухгалтерские записи. 33
§ 2 Отличие конечного финансового результата деятельности организации от финансового результата принимаемого в целях налогообложения. 39
§ 3 Взаимосвязь финансового результата деятельности организации с движениями ее финансовых потоков. 41
§ 4 Учет использования финансового результата. 42
§ 5 Отражение результатов учета доходов, расходов и финансовых результатов в бухгалтерской отчетности. 45
§ 6 Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) 46
Раздел 1 «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» 46
Раздел II «Операционные доходы и расходы» 51
Раздел III «Внереализационные доходы и расходы» 52
Раздел IV «Чрезвычайные доходы и расходы» 54
Основные выводы по форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» 56
§ 7 Связь между учетом доходов и финансовых результатов и методами исследования данного предмета на примере ООО «Торговый дом» Алтайэнергострой. 57
Глава 3 Перспективы улучшения бухгалтерского учета доходов и финансовых результатов на ООО «Торговый дом» Алтайэнергострой. 60
Заключение. 62
Перечень использованной литературы. 64
Приложения 67
Введение
Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. ( с изменениями и дополнениями от 23 июля 1998 г.), Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ установлено, что целью деятельности коммерческой организации является прибыль. Такой подход к предмету исследования настоящей работы означает, что прибыль или положительный финансовый результат деятельности организации и есть, то ради чего эта деятельность ведется – это первооснова существования хозяйственного субъекта с точки зрения его устремлений.
Актуальность выбранной темы заключается в огромной важности предмета исследования для финансовой системы предприятия и ее стабильного функционирования (в наиболее развитых странах мира, как то: Япония, Франция; процессу получения прибыли путем превышения доходов над расходами подчинены даже иерархические структуры предприятий – так называемый реинтенеринг). Из выше изложенного можно сделать вывод, что выбранный объект исследования, то есть прибыль, процесс ее получения и вообще финансовые результаты, являются для организации, существующей в экономической среде рыночных механизмов, категорией номер один.
Задачами написания настоящей работы является описание учетного процесса формирования результата деятельности, объяснение парадоксов присущих предмету вследствие несоответствия между бухгалтерским и налоговым учетом.
Цель написания работы может быть легко выявлена из рассмотрения задач. Ей является освещение учетного процесса формирования финансового результата на конкретном хозяйствующим субъекте и выявление резервов его совершенствования.
Следует оговорится, бухгалтерский учет, то есть система взаимосвязанных показателей отражающих деятельность организации в стоимостном (денежном) выражении (финансовый учет) существует, разумеется не сам для себя и не для налоговой инспекции. Конечным его выражением должен стать процесс извлечения через анализ и синтез полезной для руководства информации. Однако, о самих методах анализа финансового результата, тем более столь сложным как трендовый (прогнозный) и корреляционный, здесь лишь будет упомянуто.
В настоящей работе, учет доходов и финансовых результатов будет освещен скорее как учет для реализации функций контроля, то есть через бухгалтерские записи и синтетические регистры.
Следует так же отметить, что процесс учета будет освещен в рамках действующих нормативных документов. В случаи введения в действие третьей части Налогового кодекса и нового Плана счетов (особенно последнего) процесс формирования финансового результата изменится координально. Вероятно, новые принципы формирования себестоимости повлекут за собой не только изменения номенклатуры счетов и ассортимента регистров, но и в перспективе, форм отчетности.
Глава 1 «Нормативная база и теоретические основы учета доходов и финансовых результатов»
§ 1 Основные нормативные документы
1) Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ;
2) Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I и II.-М.: Проспект, 1998.
3) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. №34н (в редакции приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н);
4) План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства финансов СССР от 01.11.91 г.№ 56 и рекомендованы для применения на территории управления Российской Федерации письмом Министерства экономики и Министерства финансов РСФСР от 19.12.91 г. № 18-5, с изменениями утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.94 г. № 173, от 28.07.95 г. №81 и от 17.02.97 г. №15;
5) Положение о составе затрат на производство и реализацию продукции (товаров, работ, услуг) включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Утверждено постановлением правительства Российской Федерации от 05.08.92 г. № 552 с изменениями и дополнениями, утвержденными Правительством Российской Федерации по состоянию на 1 июля 2000 г.;
6) Положение по бухгалтерскому учету доходов «Доходы организации» ПБУ 9/99 Утверждено приказом министра РФ от 06.05.99 №32н;
7) Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99г. №33н;
8) Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99 №43н.
9) «О формах бухгалтерской отчетности организации». Приказ Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 4н;
10) Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от13.06.95 г. №49;
11) «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций». Инструкция Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10.08.95 г. №37;
12) Инструкция по заполнению унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников». Утверждена приказом Госкомстата от 17.11.97 г. №76 (в ред. от 25.05.98 г., от 08.12.98 г.);
§ 2 Понятие и классификация доходов и расходов организации
С 1 января 2000 года (после вступления в силу двух новых положений по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации») изменился порядок отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов, не связанных с основной деятельностью предприятия.
Однако справедливости ради нужно сказать, что никаких кардинальных изменений не произошло. По сути, осуществлена лишь перегруппировка известных нам ранее внереализационных и операционных доходов и расходов. Но при заполнении Отчета о прибылях и убытках (далее - Форма №2) именно на это нужно обратить особое внимание.
Операционные и внереализационные доходы относятся к группе прочих поступлений. К этой группе относятся также доходы, возникающие в результате чрезвычайных обстоятельств (чрезвычайные доходы).
Положительные курсовые разницы, возникающие в связи с переоценкой активов и обязательств предприятия, стоимость которых выражена в иностранной валюте, теперь включаются в состав внереализационных доходов, то есть в Отчете о прибылях и убытках в строке 120 «Внереализационные доходы».
Отрицательные курсовые разницы теперь включаются в состав внереализационных расходов и отражаются в Отчете о прибылях и убытках по строке 130 «Внереализационные расходы».
Ранее отрицательные курсовые разницы отражались в составе операционных расходов.
По-новому отражаются и суммовые разницы.
Ранее положительные суммовые разницы включались в состав внереализационных доходов, а отрицательные в состав внереализационных расходов. С 1 января 2000 года суммовые разницы отражаются в составе выручки от реализации продукции (работ, услуг): положительные увеличивают выручку, отрицательные уменьшают.
Суммовые разницы, возникающие по расчетам, не связанным с основной деятельностью предприятия, как и раньше, отражаются в составе внереализационных доходов и расходов.
Впервые в практике российского бухгалтерского учета в отдельную группу выделены чрезвычайные доходы и расходы (ранее они отражались в составе внереализационных операций).
Поэтому при составлении бухгалтерской отчетности за первое полугодие 2000 года чрезвычайные доходы и расходы нужно отразить в Отчете о прибылях и убытках отдельно по строкам 170 и 180 соответственно.
Далее мы подробно рассмотрим все внереализационные, операционные и чрезвычайные доходы и расходы, перечень которых приведен в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Однако сразу нужно отметить, что все изменения в перегруппировке этих доходов и расходов касаются только бухгалтерского учета.
В целях налогообложения предприятия по-прежнему должны руководствоваться Положением о составе затрат.
При формировании доходов необходимо учитывать, что перечень, внереализационных доходов, приведенный в пункте 14 Положения о составе затрат, не является исчерпывающим. Поэтому денежные средства и материальные ценности, полученные предприятием от деятельности, не связанной с реализацией продукции (работ, услуг), учитываются в составе внереализационных доходов и облагаются налогом на прибыль.
А вот перечень внереализационных расходов, приведенный в пункте 15 этого Положения, наоборот, является закрытым. И только те расходы, которые указаны в этом пункте, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль предприятия.
§ 3 Внереализационные доходы и расходы
Внереализационные доходы
В соответствии с пунктом 8 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) к внереализационным доходам организации относятся:
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- поступления, связанные с возмещением убытков, причиненных организации;
- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности;
- курсовые разницы;
- прочие внереализационные доходы.
В Отчете о прибылях и убытках суммы внереализационных доходов отражаются по строке 120 «Внереализационные доходы».
Рассмотрим каждый из вышеперечисленных доходов более подробно.
Штрафы, пени, неус т ойки за нарушение условий договоров
Согласно статье 330 Гражданского кодекса РФ, за невыполнение или несвоевременное выполнение обязательств договором может быть предусмотрена выплата должником неустойки. Неустойка может выплачиваться в виде штрафов или пеней.
В бухгалтерском учете предприятия кредитора сумма неустойки отражается по кредиту счета 80 «Прибыли и убытки», но при условии, что она присуждена судом или признана должником. До этого момента неустойку на счетах бухгалтерского учета не отражают.
При отражении в учете штрафных санкций, связанных с нарушением выполнения договорных обязательств, следует обратить внимание на порядок их налогообложения. Согласно пункту 14 Положения о составе затрат, во внереализационные доходы организации, учитываемые при налогообложении прибыли, включаются присужденные судом или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие штрафные санкции.
Однако Конституционный Суд РФ в своем постановлении от 28 октября 1999 г. № 14П признал неконституционным такое требование Положения о составе затрат. В связи с этим штрафные санкции должны облагаться налогом на прибыль только в момент их получения. Если предприятие получило только частично причитающиеся ему штрафы, пени или неустойки, то налогом на прибыль облагается только полученная их часть.
Согласно Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», налог на добавленную стоимость по штрафным санкциям исчисляется по расчетным ставкам 9,09 процента или 16,67 процента от полученных средств. По нашему мнению, в связи с принятием Конституционным Судом РФ вышеуказанного постановления налог на добавленную стоимость начисляется к уплате в бюджет в момент получения предприятием штрафных санкций.
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 80 - начислены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств;
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС» - учтен налог на добавленную стоимость с признанных покупателем штрафных санкций (в связи с изменениями ко второй части НК РФ штрафы НДС не облагаются);
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 - получены от покупателя денежные средства в оплату штрафных санкций;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС» КРЕДИТ 88 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет с полученных от покупателя штрафных санкций;
ДЕБЕТ 81 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - начислен налог на прибыль с суммы полученных штрафных санкций.
Активы, полученные безвозмездно (в том числе по договору дарения)
Организация может получить безвозмездно основные средства, МБП, денежные средства, нематериальные активы, материалы и т. п. Это имущество может быть получено как от юридических, так и от физических лиц (в том числе и по договору дарения).
После того как Минфином России был утвержден приказ от 24 марта 2000 г. № 31н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету», порядок отражения в бухгалтерском учете безвозмездно полученных основных средств, МБП и нематериальных активов изменился.
С 1 января 2000 года безвозмездно полученные основные средства отражаются в бухгалтерском учете организации по дебету счета 08 «Капитальные вложения» по рыночной стоимости.
Однако ни в Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/97), ни в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств не указана точная корреспонденция. По разъяснениям Минфина России, безвозмездно полученные основные средства приходуются в корреспонденции с кредитом счета 83 «Доходы будущих периодов». В дальнейшем при вводе основного средства в эксплуатацию данная стоимость подлежит списанию на счет 80.
При начислении амортизации на основное средство делается проводка:
ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 02 - начислена амортизация безвозмездно полученного основного средства.
Одновременно на сумму начисленной амортизации ежемесячно делается проводка:
ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 80 - списана часть стоимости безвозмездно полученного основного средства.
Оприходование нематериальных активов производится в том же порядке. В бухгалтерском учете делаются следующие проводки:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 83 - принят к учету безвозмездно полученный нематериальный актив;
ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08 - оприходован безвозмездно полученный нематериальный актив;
ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 05 - начислена амортизация на безвозмездно полученный нематериальный актив;
ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 80 - списана часть стоимости безвозмездно полученного нематериального актива.
Бухгалтерский учет безвозмездно полученных МБП выглядит следующим образом:
ДЕБЕТ 12 субсчет «МБП на складе» КРЕДИТ 83 - оприходованы безвозмездно полученные МБП;
ДЕБЕТ 12 субсчет «МБП в эксплуатации» КРЕДИТ 12 субсчет «МБП на складе» - переданы в эксплуатацию МБП;
ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 13 - начислена амортизация МБП;
ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 80 - списана часть стоимости безвозмездно полученных МБП.
Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году
В состав внереализационных доходов также включаются суммы прибылей прошлых лет, выявленные в отчетном году. К таким суммам, в частности, относятся ошибочно включенные в себестоимость в прошлом отчетном периоде расходы, которые должны были погашаться за счет собственных средств организации. Это связано с тем, что все ошибки, допущенные в бухгалтерском учете в прошлых отчетных периодах, организация должна исправлять в том отчетном периоде, в котором ошибки были выявлены.
Суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности
Суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности, списываются в кредит счета 80 «Прибыли и убытки» в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности.
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 80 - списана кредиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;
ДЕБЕТ 88 КРЕДИТ 19 - списан налог на добавленную стоимость за счет собственных средств организации.
Курсовые разницы
В состав внереализационных доходов также включаются положительные курсовые разницы. Согласно статье 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129ФЗ «О бухгалтерском учете», бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций предприятия ведется в валюте Российской Федерации в рублях. Пересчет активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, производится в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000). Согласно этому Положению, пересчет стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Центрального банка РФ для этой цели рассчитывается снижение курса иностранной валюты по отношению к рублю. Также положительные курсовые разницы возникают по кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс этой валюты снизился по отношению к рублю.
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 80 - отражена положительная курсовая разница по валютным средствам.
Внереализационные расходы
В соответствии с пунктом 12 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) внереализационными расходами организации являются:
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- возмещение причиненных организацией убытков;
- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, не реальных для взыскания;
- курсовые разницы;
- сумма уценки активов (за исключением внеоборотных активов);
- прочие внереализационные расходы. •
В Отчете о прибылях и убытках суммы внереализационных расходов отражаются по строке 130 «Внереализационные расходы».
Рассмотрим каждый из вышеперечисленных видов внереализационных расходов предприятия более подробно.
Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров
Штрафные санкции за нарушение договорных обязательств взыскиваются с должника в соответствии со статьей 330 Гражданского кодекса РФ.
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 60 - начислены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51 - перечислены поставщику денежные средства в оплату штрафных санкций.
Возмещение причиненных организацией убытков
Основанием для отражения в учете таких расходов является решение суда или претензионное письмо контрагента, если в договоре была обусловлена сумма возможных убытков.
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 62 - начислена сумма понесенных убытков;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 51 - перечислены денежные средства в возмещение понесенных убытков.
Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году
К убыткам прошлых лет, признанным в отчетном году, относятся, например, ошибочно не включенные в себестоимость затраты при производстве продукции, товаров и услуг.
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 01 - отражены затраты на текущий ремонт основного средства.
Суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, не реальных для взыскания
Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, не реальные для взыскания, списываются на финансовые результаты деятельности организации. Долги, списанные на убытки организации, являются ее внереализационными расходами.
Для списания просроченной дебиторской задолженности необходимо провести инвентаризацию задолженностей и оформить письменное обоснование списания и приказ руководителя организации на списание задолженности.
При этом следует учитывать, что, согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, списанная дебиторская задолженность учитывается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет после списания.
ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 62 - списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;
ДЕБЕТ 007 - отражена за балансом списанная дебиторская задолженность.
Сумма уценки активов (за исключением внеоборотных активов)
К внереализационным расходам относятся суммы уценки активов организации, которая проводится в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. К таким активам относятся сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции, готовая продукция и товары.
Согласно пункту 62 этого Положения, если цена на вышеуказанные ценности в течение отчетного года снизилась либо они морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, то на конец отчетного года они отражаются в бухгалтерском балансе по цене возможной реализации с отнесением разницы в ценах в дебет счета 80 «Прибыли и убытки».
