Если предприятие реализует продукцию (работы, услуги) за свободно конвертируемую валюту (СКВ), то полученные в валюте доходы подлежат налогообложению по совокупности с рублевой выручкой. Аудитор проверяет при этом правильность переводе валюты в рубли, правильность отнесения курсовых разниц на прочие доходы (расходы) (К (Д) счю91).
Аудитор проверяет правильность отражения операций по начислению в бюджет налоговых платежей из прибыли (дебет сч. 99 — кредит сч. 68; дебет сч. 68 — кредит сч. 51), а также местных налогов и сборов.
Таким образом, в течение отчетного года финансовые результаты и их использование отражаются в учете раздельно на сч. 99 «Прибыль и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». По окончании отчетного года необходимо закрыть сч. 99, 91, 90 т.е. полностью списать прибыль истекшего года со сч. 99 на счет 84. Эта процедура называетсяреформацией баланса.
Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использования чистой прибыли. Чистая прибыль может использоваться в двух направлениях. Во-первых, полученная предприятием чистая прибыль направляется на создание (пополнение) специальных фондов, образование которых предусмотрено учредительными документами или решением учредителей. К числу таких специальных фондов, образуемых за счет чистой прибыли, относятся фонды накопления, фонд социальной сферы, фонды потребления или другие аналогичные фонды.
Во-вторых, предприятие может не создавать специальных фондов. В этом случае затраты, осуществляемые за счет чистой прибыли, отражаются в течение года непосредственно на сч. 84. Для систематизации однородных операций целесообразно проверяемой организации рекомендовать открыть к сч. 84 субсчета, например, 1 «Использование чистой прибыли на капитальные вложения в объекты производственного назначения», 2 «Фонд социального стимулирования», 3. «Фонд развития» и т.п.
Порядок отражения в учете хозяйственных операций по использованию чистой прибыли предприятие определяет на текущий год в учетной политике. Аудитору следует проверить соблюдение учетной политики при расходовании чистой прибыли предприятием.
Аудитору следует проверить соответствие данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
Типичные ошибки, которые могут быть обнаружены при аудите учета финансовых результатов.
1. Нарушением порядка составления бух. отчетности явл-ся отражение выручки от реализац. продукции (работ, услуг) по мере оплаты при отсутствии особых условий договора.
2. Неправильное формирование данных стр. 020 формы № 2 «Себес-ть реализации товаров, прод-ции, работ, услуг».
3. Неверное отнесение доходов к внереализационным.
4. Неверное отнесение расходов к внереализационным.
5. Отсутствие корректировки налогооблагаемой прибыли на суммы доходов и убытков.
6. Неправильное распределение прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия.
Вопрос 26. Аудит расчетов с юридическими и физическими лицами.
Аудит– это проверка и подтверждение правильности ведения счетов компаниями общественных предприятий. Международная Федерация бухгалтерского учёта России обозначает аудит как независимое исследование финансовой отчётности на предприятии, независимой от формы собственности.
Отличие внутреннего аудита от внешнего– 2-ой независим от руководства проверяемого предприятия и все взаимоотношения проверяющих с руководством строятся на основании договора, заключённого аудиторской фирмой с данным предприятием на осуществление аудиторской деятельности. Договор носит обязательный юридический характер и его исполнение заканчивается представлением аудиторского заключения. Вообще,аудиторозначает –слушатель.
Цель аудита расчетов с юридическими и физическими лицами:
·Проверка правильности оформления первичных документов и их обобщения в учетных регистрах.
·Проверка обоснованности хозяйственных операций.
·Правильность отражения на счетах синтетического и аналитического учета.
·Проверка правильности расчетов наличными деньгами, осуществляемые между юридическими лицами по одному или нескольким денежным документам по одному договору (не могут превышать предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами по одной сделке в сумме 60 тысяч рублей).
Источники информации для аудита расчетов с юридическими и физическими лицами:
·Приходный кассовый ордер (правильность заполнения, отражение хозяйственных операций, подписи, регистрация в журнале приходных/расходных ордеров).
·Расходный кассовый ордер (целевое использование наличных денег, есть ли две подписи – руководителя и главного бухгалтера, фактическое получения денег – соответствует ли дата получения, отражен ли документ удостоверяющий личность получателя – паспорт, военный билет).
·Журнал регистрации приходных и расходных документов (прошнурован, пронумерован и указано количество листов, подпись руководителя, регистрация в момент выписки ордера).
·Счет-фактура (правильность заполнения, если есть две подписи- руководителя и гл. бухгалтера).
·Товарно-транспортная накладная Т-9 (правильность заполнения, если есть две подписи - руководителя и гл. бухгалтера, отм етка о получении товара - печать и подпись или доверенность)
·Журнал регистрации счетов-фактур (прошнурован, пронумерован и указано количество листов, подпись руководителя, регистрация в момент выписки счет-фактуры).
Согласно Письма МНС РФ и ЦБР от 1, 2 июля 2002 г. NN 24-2-02/252, 85-Т "По вопросам осуществления расчетов между юридическими лицами наличными деньгами" и Указания ЦБР от 14 ноября 2001 г. N 1050-У "Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке" и руководствуясь решением Совета директоров Банка России от 6 ноября 2001 г. (протокол N 25), установлено в Российской Федерации расчеты наличными деньгами, осуществляемые между юридическими лицами по одному или нескольким денежным документам по одному договору, не могут превышать предельный размер расчетов наличными деньгами в сумме 60 тысяч рублей.
Сделкамипризнаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.
Сумма наличных расчетов с индивидуальными предпринимателями ограничений не имеет. Пример
ЗАО "Актив" решило приобрести у ООО "Пассив" материалы за наличные деньги на общую сумму 105 000 руб., в том числе:
- костюмную ткань стоимостью 60 000 руб.;
- подкладочную ткань стоимостью 45 000 руб.
Вместо одного договора "Актив" и "Пассив" заключили два: один - на поставку костюмной ткани и другой - на поставку подкладочной. За приобретенную ткань "Актив" единовременно выплатил "Пассиву" наличными 105 000 руб.
Поскольку платеж произведен по двум разным договорам (сделкам), предельный размер расчетов наличными в данном случае не нарушен. В основании приходного кассового ордера необходимо указать реквизиты обоих договоров.
Вопрос 27. Аудит использования прибыли
Аудитор проверяет аналитические документы, регистры учета и устанавливает законность, правильность и достоверность отраженных сумм прибылей и убытков. Использованная прибыль- расходы предприятия из прибыли на расширенное воспроизводство, производственные основные средства и объекты социальной сферы, социальные нужды и материальные поощрения и другие цели.
Чистая прибыль может использоваться в двух направлениях. Во-первых, полученная предприятием чистая прибыль направляется на создание или пополнение специальных фондов( фонд накопления, фонд социальной помощи, фонд потребления), образование которых предусмотрено учредительными документами или решением учредителей.
Во- вторых, предприятие может не создавать специальных фондов. В этом случае затраты, осуществляемые за счет чистой прибыли, отражаются в течение года непосредственно на счете 88.
Порядок отражения в учете хозяйственных операций по использованию чистой прибыли предприятие определяет на текущий год в учетной политике.
Непокрытый убыток отчетного года может быть списан предприятием за счет средств резервного капитала, средств специальных фондов, добавочного капитала или целевых взносов учредителей.
Д 88-2 К 88-1 и Д 88-2 К 81-2- списан непокрытый убыток отчетного года за счет прибыли последующих лет.
Нераспределенная прибыль отчетного года (Д 80 К 88-1) может быть использована предприятием на выплату доходов участникам (Д 88-1 К 70,75) и в оставшейся сумме переносится на К 88-2 Д 88-1, в дальнейшем учитывается как нераспределенная прибыль прошлых лет. В свою очередь нераспределенная прибыль прошлых лет может быть направлена на пополнение резервного капитала- К 86, на увеличение уставного капитала- К 85, на увеличение специальных фондов- К 88- субсчета, на выплату доходов учредителям- К 70,75.
Вопрос 28. Аудит учета собственных акций акционерного общества.
1.Нормативная база осуществления аудита собственных акций акционерного общества.
Основные нормативные акты, регулирующие порядок формировании уставного капитала, резервного и других фондов банка, следующие;
1. Федеральный закон РФ «Об акционерных обществах» от 26.12.95 №208-ФЗ;
2. Фед.закон РФ «О рынке ценных бумаг» от 22.04.96 № 39-ФЗ (в ред. Фед. законов от 26.11.98 № 182-ФЗ и от 08.07.98 № 139-ФЗ);
3. Положение ЦБ РФ «О методике расчета собственных средств (капитала) кредитных организаций» от 01.06.98 № 31 -П (с последующими дополнениями и изменениями);
4. Инструкция ЦБ РФ «О порядке регулирования деят-ти банков» от 01.10.97 № 1 (с послед. доп. и изменениями);
5. Инструкция ЦБ РФ «О правилах выпуска и регистрации ценных бумаг кредитными организациями на территории Российской Федерации» от 17.09.96 № 8 (с изменениями, внесенными указанием ЦБ РФ от 23.11.98 № 417-У);
6. Положение ЦБ РФ «Об особенностях регистрации кредитных организаций с иностранными инвестициями и о порядке получения предварительного разрешения Банка России на увеличение уставного капитала зарегистрированной кредитной организацией за счет средств нерезидентов» от 23.04.97 № 437;
7. Указание ЦБ РФ «О порядке уменьшения УК кредитной организации при снижении величины ее собственных средств (капитала) ниже величины зарегистрированного УК» от 11.07.98 № 245-У (с послед. изм. и дополнениями);
8. Указание ЦБ РФ «О формировании УК кредитной организации не денежными средствами» от 31.12.98 № 474-У;
9. Указание ЦБ РФ «Об отмене запрета на оплату взносов в УК кред. организаций в ин. валюте» от 30.09.98 № 365-У;
10. Указание ЦБ РФ «О порядке оплаты долей (акций) кредитных организаций облигациями федерального займа с постоянным купонным доходом» от 08.06.99 № 571-У;
11. Указание ЦБ РФ «О минимальном размере уставного капитала для вновь создаваемых кредитных организаций и минимальном размере собственных средств (капитала) для банков, ходатайствующих о получении генеральной лицензии на осуществление банковских операций» от 24.06.99 № 586-У
Основными задачами аудита собственного капитала кредитной организации являются:
- подтверждение правомерности формирования и изменения уставом о капитала, соблюдение требований банка России к его размеру и структуре;
- проверка соблюдения установленных норм и правил формировали и использования резервного фонда;
- анализ действующих внутри банковских положений о формировали и использовании фондов потребления и фондов накопления на предмет их соответствия действующим нормативным актам и проверка их соблюдения при создании и использовании указанных фондов;
- подтверждение правильности расчета собственных средств банка, правомерности отнесения источников к основному и дополнительному капиталу и соблюдения установленных соотношений между двумя ровнями капитала.
Особенности и сложность проверки источников собственною капитала заключаются в том, что в акционерных банках порядок формирования, увеличения и уменьшения уставного капитала, а также резервного фонда регламентируется не только банковским законодательством и нормативными актами Банка России, но и акционерным законодательством, а также законодательством по ценным бумагам соответственно нормативными актами ФКЦБ, которые не всегда согласуются друг с другом.
2.Проверка правильности формирования, изменения и отражения в уставном капитале собственных акций банка
В ходе аудиторской проверки правильности формирования и изменения уставного капитала банка аудитор должен изучить и проанализировать следующие основные документы:
§устав банка и учредительные документы (договор о создании АО -для акционерных банков, список акционеров, данные об учредителях - юридических лицах и т.д.);
§лицензии на осуществление банковских операций;
§протоколы общих собраний, заседаний совета банка (наблюдательного совета);
§проспекты эмиссий акций;
§договоры купли-продажи акций банка, подписные листы или договоры с участниками неакционерных банков, договоры мены на определенное количество акций банка;
§реестры акционеров, выписки по лицевым счетам акционеров (участников) банка;
§договоры со специализированным реестродержателем;
§внутри банковские положения по организации дополнительной эмиссий акций (для многофилиальных банков), по выкупу и перепродажи даже собственных акций;
§Положение об учетной политике банка в части отражения операций по формированию и изменению УК;
§платежные документы, подтверждающие оплату уставного капитала акционерами (участниками), выписки по соответствующим лицевым счетам;
§балансы акционеров (участников) банка, их уставы, аудиторские заключения - для подтверждения наличия у них источников собственных средств для оплаты акций (долей в уставном капитале) банка.
Аудиторская проверка формирования уставного капитала банка предполагает проведение таких процедур, как анализ учредительных документов и лицензий на осуществление банковских операций, протоколов общего собрания и совета банка, проверка ведения акционеров и отражения в бухгалтерском учете операций по формированию уставного капитала.
В наиболее тщательном изучении нуждается устав акционерного банка. В нем должен быть определен тип акционерного общества (открытое или закрытое), категория, количество и номинальная стоимость акций в российских рублях, приобретенных акционерами (размещенные акции), количество и номинальная стоимость акций, которые кредитная организация вправе размещать дополнительно к размещенным акциям (объявленные акции). Дополнительные акции могут быть размещены кредитной организацией только в пределах количества объявленных акций, что следует учитывать аудитору, проверяющему формирование уставного капитала и подтверждающему проспект эмиссии. Кроме того, в уставе кредитной организации должны быть определены количество, номинальная стоимость, права, предоставляемые акциями кредитной организации каждой категории и типа. Уставом могут быть установлены ограничения количества акций, принадлежащих одному акционеру, и их суммарно и номинальной стоимости, а также максимального размера голосов, предоставляемых одному акционеру.
Аудитор должен обратить внимание на номинальную стоимость обыкновенных акций банка; она должна быть одинаковой для всех акций независимо от их порядкового номера и времени выпуска и выражена в российских рублях. Обыкновенные акции должны предоставлять их владельцам одинаковый объем прав.
Если уставом банка предусмотрен выпуск привилегированных акций, аудитору следует определить долю размещенных привилегированных акций; в общем объеме уставного капитала акционерного банка она не должна превышать 25%. Возможность выпуска одного или нескольких типов привилегированных акций, размер дивиденда и (или) ликвидационная стоимость по каждому из них, объем прав, предоставляемый ими, определяются уставом кредитной организации. Привилегированные акции одного типа предоставляют их владельцам одинаковый объем прав и имеют одинаковую номинальную стоимость. Если уставом кредитной организации или в случаях, установленных Федеральным законом «Об акционерных обществах» от 26.12.95 № 208-ФЗ, привилегированная акция наделяется правом голоса, количество голосов, каким будет обладать владелец привилегированной акции, должно быть закреплено в уставе кредитной организации.
Аудиторская проверка должна подтвердить правомерность формирования уставного капитала, согласование с Банком России приобретения более 20% акций банка, правильность отражения в учете операций по формированию уставного капитала, включая операции по капитализации прочих собственных средств банка.
При аудите правомерности формирования уставного капитала аудитор должен принимать во внимание, что уставный капитал банка может формироваться только за счет собственных средств акционеров (участников). Вклады в уставный капитал и средства в оплату приобретенных акций банка должны перечисляться только с расчетных счетов предприятий-акционеров (участников). Предприятия и организации, имеющие неликвидный баланс или объявленные неплатежеспособными, не могут выступать в роли учредителей банков и приобретать их акции при первичном размещении. При необходимости аудиторы должны проверить и подтвердить наличие у акционеров (участников) банка собственных средств для участия в формировании уставного капитала банка.
При проведении аудиторской проверки в кредитной организации с иностранными инвестициями аудитор должен проверить наличие у нее разрешения Банка России на создание кредитной организации с участием нерезидентов и на увеличение уставного капитала за счет средств нерезидентов. Кредитная организация обязана получить предварительное разрешение Банка России и на отчуждение своих акций (долей) в пользу нерезидентов, равно как и на отчуждение ее участниками-резидентами принадлежащих им акций (долей) нерезидентам (см. ст. 18 Федерального закона «О банках и банковской деятельности»).
Проверяя источники формирования уставного капитала кредитной организации, аудитор должен удостовериться в том, что в ней соблюдаются установленные законодательством условия приобретения крупных пакетов акций (долей участия). В соответствии со ст. 11 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» и ст. 60 « Федерального закона «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» Банк России должен давать предварительное « гласив на приобретение в результате одной или нескольких еден одним лицом либо группой лиц, связанных между собой соглашением, либо являющихся дочерними или зависимыми по отношению друг к другу, более 20% акций (долей) кредитной организации. Обо всех случаях приобретения такими лицами (группой лиц) более 5% акций (долей) кредитной организации необходимо уведомлять Банк России. Аудитор должен удостовериться, что во всех необходимых случаях такие разрешения получены и уведомление Банка России проведено.
Увеличение уставного капитала акционерного банка может происходить как путем увеличения номинальной стоимости объявление акций, так и путем размещения дополнительных акций. Дополнительные акции могут быть размещены только в пределах количества объявленных акций, установленного уставом банка-эмитента.
Далее в ходе аудиторской проверки аудитор должен убедиться в соблюдении предусмотренных процедур выпуска акций. Выпуск .акционерным банком акций может сопровождаться регистрацией проспекта эмиссии или происходить без него. Регистрация выпуска ценных бумаг должна сопровождаться регистрацией проспекта эмиссии ценных бумаг, если выполняется хотя бы одно из следующих условий:
- ценные бумаги размещаются среди неограниченного круга лиц или заранее известного круга лиц, число которых превышает 500;
- общий объем эмиссии превышает 50 тыс. минимальных размеров оплаты труда.
В случае если регистрация эмиссии ценных бумаг кредитной организации сопровождается регистрацией проспекта эмиссии, процедура выпуска включает следующие этапы:
1) принятие эмитентом решения о выпуске;
2) подготовка проспекта эмиссии;
3) регистрация выпуска ценных бумаг и проспекта эмиссии;
4) раскрытие информации, содержащейся в проспекте эмиссии;
5) изготовление сертификатов ценных бумаг (для документарной формы выпуска);
6) размещение ценных бумаг;
7) регистрация отчета об итогах выпуска;
8) раскрытие всей информации, содержащейся в отчете об итогах выпуска.
Аудитор проверяет соблюдение установл. законодат. и Банком России процедур на каждом из указанных этапов.
Аудитору целесообразно ознакомиться с решением о выпуске акций , которое должно содержать: вид выпускаемых акций, форму ценных бумаг (именная документарная, именная бездокументарная), способ хранения документарных акций, права владельца, закрепленные и, порядок их удостоверения, уступки и осуществления, количество акций в данном выпуске, общее количество выпущенных акций с данным государственным регистрационным номером и их номинальную стоимость, порядок размещения акций, дату начала и окончания размещения, способ размещения, ограничения в отношении покупателей, цену размещения или способ ее определения, порядок и срок оплаты акций, сроки и условия конвертации конвертируемых акций.
Если выпуск акций сопровождается регистрацией проспекта эмиссии, то аудитор должен проверить целостность и правильность оформления самого документа - проспекта эмиссии. Проспект эмиссии должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером банка, его страницы должны быть прошиты и пронумерованы, на нем должна стоять печать регистрирующего органа Банка России и подпись уполномоченного лица.
Кредитная организация может выпускать обыкновенные и привилегированные акции. Особое внимание необходимо уделять видам выпускаемых кредитной организацией акций и соответствию предоставляемых ими прав действующему законодательству и уставу кредитной организации при подтверждении проспекта эмиссии акций.
При подтверждении проспекта эмиссии аудитор должен подтвердить правильность составления и достоверность данных отчетности банка, содержащихся в проспекте эмиссии акций банка. К таким данным относятся:
• вид выпускаемых ценных бумаг;
• категория акций (обыкновенные, привилегированные);
• форма выпускаемых акций (документарные, бездокументарные):
• порядок удостоверения уступки и осуществления прав, закрепленных акцией;
• порядок хранения акций;
• номинальная стоимость одной акции и общий объем выпуска акций (номинальная стоимость и количество);
• права владельцев акций, определенные в уставе для данной категории акций;
• дата начала и дата окончания размещения акций;
• способ размещения (открытая или закрытая подписка) и ограничения в отношении покупателей акций;
• цена размещения;
• соотношение между номиналом акций в валюте РФ и ценой размещения в иностранной валюте.
Далее проверяются данные бухгалтерской, финансовой отчетности, приведенные в проспекте эмиссии акций.
Оплата акций коммерческого банка при их продаже первым владельцам осуществляется по рыночной стоимости, но не ниже номинальной стоимости.
Аудитор должен проверить правильность установления рыночной . Рыночная цена акций - это цена, по которой продавец, имеющий полную информацию о стоимости акций и не обязанный их продавать, согласен был бы продать их, а покупатель, имеющий полную информацию о стоимости акций и не обязанный их приобрести, согласен был бы их приобрести. Рыночная стоимость обыкновенных акций банка может быть определена исходя из капитала (собственных средств) коммерческого банка, цены, которую согласен уплатить за все обыкновенные акции общества покупатель, имеющий полную информацию о совокупной стоимости всех обыкновенных акций банка, и других факторов, которые сочтут важными лица, определяющие рыночную стоимость акций
Выкуп акций банка по требованию акционеров осуществляется по рыночной стоимости акций, определяемой без учета ее изменения в результате действий банка, повлекшего возникновение права требования оценки и выкупа акций. Проверка соблюдения этого положения производится по выпискам из балансового счета 10501 «Собственные акции, выкупленные у акционеров», заключенным банком договорам на покупку акций.
Общая сумма средств, направляемых банком на выкуп акции, не может превышать 10% собственных средств (капитала) на дату принятия решения, которое повлекло возникновение у акционеров права требовать выкупа банком принадлежащих им акций. В случае если общее количество акций, в отношении которых заявлены требования о выкупе, превышает количество акций, которое может быть выкуплено банком с учетом установленных ограничений, акции выкупаются у акционеров пропорционально заявленным требованиям. Соблюдение указанного положения подтверждается аудитором путем подсчета доли остатка по балансовому счету 10501 «Собственные акции, выкупленные у акционеров» в общем объеме капитала (собственных средств) банка на указанную дату.
Проверяя правильность отражения в бухгалтерском учете операций по выкупу акций, аудитор должен подтвердить соблюдение банком правил учета, установленных Банком России, и правильность оценки выкупленных ценных бумаг. Собственные акции, выкупленные у акционеров, должны учитываться по номинальной стоимости. Разница между номинальной стоимостью и ценой выкупа (продажи) акции относится на счета 70102 «Доходы, полученные по операциям с ценными бумагами» или 70204 «Расходы по операциям с ценными бумагами».
