В соответствииВ соответствии со ст. 9 Методических рекомендаций Международное стандартной отраслевой классификации ООН с производственно-функии' ональной точки зрения "экономическая деятельность как процесс есть сочетание действий, приводящих к получению определенного перечня продукции"'. При этом происходит объединение ресурсов (оборудование, рабочая сила, технологии) и прВ соответствии со ст. 9 Методических рекомендаций Международное стандартной отраслевой классификации ООН с производственно-функии' ональной точки зрения "экономическая деятельность как процесс есть сочетание действий, приводящих к получению определенного перечня продукции"'. При этом происходит объединение ресурсов (оборудование, рабочая сила, технологии) и производственного процесса для создания конкретных товаров (работ, услуг) и их перераспределения между участниками тако деятельности в пределах определенного (национального или междун родного) рынка.
В связи с этим следует различатьэлектронную экономическую деятеЛ ность, связанную с перераспределением товаров,В связи с этим следует различать электронную экономическую деятеЛ ность, связанную с перераспределением товаров,иэлектронную экономическ) деятельность, связанную с перераспределением работ, услуг.
Рассмотрим названные категории электронной экономической деи тельности подробнее. 1. Электронная экономическая деятельность, связанная с перераспред лением товаров.
Следует отметить, что Гражданский кодекс РФ не содержит оСледует отметить, что Гражданский кодекс РФ не содержит опред лениятовара.Более того, например, в ст. 454 ГК РФ товар трактуется качестве синонима вещи. В свою очередь, в соответствии с п. 3 ст. :
НК РФ для целей налогообложениятоваромпризнается любое имущее во, реализуемое либо предназначенное для реализации. Как извести под НК РФ для целей налогообложениятоваромпризнается любое имущее во, реализуемое либо предназначенное для реализации. Как извести подимуществомв законодательстве о налогах и сборах понимаются вид объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), о носящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.
Применительно к экономическим отношениям, формирующимся процессе использования глобальной компьютерной сети Интернет, зар' бежные авторы выделяют два вида товПрименительно к экономическим отношениям, формирующимся процессе использования глобальной компьютерной сети Интернет, зар' бежные авторы выделяют два вида товаров: "мягкие"(Применительно к экономическим отношениям, формирующимся процессе использования глобальной компьютерной сети Интернет, зар' бежные авторы выделяют два вида товаров: "мягкие"(soft)и "жестки(hard).При этом под "мягкими" товарами понимаются товары, перера< пределение (поставка) которых возможно в электронной форме: информ! ционные и звуковые файлы, программные продукты (программное обесгк чение), - а под "жесткими" - все остальные недвижимые и движимые вещ1 Следует отметить, что в определенных случаях в форме "мягких" товаре могут выступать представленные в электронной форме ценные бумаги (без документарные ценные бумаги - ст. 149 ГК РФ) и безналичные денеж ные средства (так называемые "электронные деньги").
Таким образом, основным видом рассматриваемой категории элек тронной экономической Таким образом, основным видом рассматриваемой категории элек тронной экономической деятельности является электронная торговл(Electronic tradingили Internet trading).
2. Электронная экономическая деятельность, связанная с перераспреде лением работ и услуг.
В соответствии с п. 4 ст. 38 Н К РФработойВ соответствии с п. 4 ст. 38 Н К РФ работойдля целей налогообложени признается деятельность, результаты которой имеют материальное выраже ние и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организа ций и (или) физических лиц. Под услугойпонимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Представляется, что в качестве основныхПредставляется, что в качестве основных видов электронной экономической деятельности рассматриваемой категории могут рассматриваться:
а) электронная банковская деятельность (данный вид электронной экономической деятельности традиционно именуется зарубежными авторами-экономистами а) электронная банковская деятельность (данный вид электронной экономической деятельности традиционно именуется зарубежными авторами-экономистамиElectronic bankingа) электронная банковская деятельность (данный вид электронной экономической деятельности традиционно именуется зарубежными авторами-экономистамиElectronic bankingилиInternet banking),то есть деятельность в области предоставления кредитно-банковскими институтами электронных финансовых услуг, в том числе деятельность кредитных организаций в области осуществленияэлектронных расчетов с использованием банковских картисистем электронных денег,а также биржевые операции с фондовыми ценностями и финансовое посредничество иных участников электронной экономической деятельности (группировки 651, 659 по ОКДП);
б) электронная страховая деятельность, в том числе все виды деятельности, связанные с долгосрочным и краткосрочным распределением рисков с элементом или без элемента сбережения (группировка 661 по ОКДП);
в) электронная консультационнав) электронная консультационная деятельность (Electronic consultingилиInternet consulting),в том числе осуществление консалтинга по вопросам правового регулирования, налогообложения, бухгалтерского учета, аудита, стратегий и систем управления экономической деятельностью третьих лиц (группировки 721 - 731, подгруппировки 7411, 7412, 7414 по ОКДП);
г) электронная маркетинговаг) электронная маркетинговая деятельность (Electronic marketingилиInternet marketing),в том числе исследование конъюнктуры рынка, деятельность в области рекламы и деятельность по выявлению общественного мнения (подгруппировка 7413 и группировка 743 - по ОКДП);
д) электронная образовательная деятельность,д) электронная образовательная деятельность, в том числе деятельность в области осуществления программ дистанционного образования с использованием глобальной компьютерной сети Интернет (группировки 801 - 841 по ОКДП);
е) электронная издательская деятельность, в том числе деятельность в области издания средств массовой информации в глобальной компьютерной сети Интернет ("электронных сетевых газет") (группировкие) электронная издательская деятельность, в том числе деятельность в области издания средств массовой информации в глобальной компьютерной сети Интернет ("электронных сетевых газет") (группировки 221 -223 по ОКДП);
ж) деятельность по предоставлению услуг электронной связи (Internet service providing),в том числе деятельность по предоставлению услуг доступа к глобальной компьютерной сети Интернет, осуществляемых юридическими лицами - провайдерами(Internet service providers - ISP),(группировка 642 по ОКДП).
При этом следуПри этом следует отметить, что с точки зрения налогово-правового регулирования нас в первую очередь интересуют такие виды экономической деятельности, осуществляемой в электронной форме с использованием глобальной компьютерной сети Интернет, как электронная торговля и электронная финансовая деятельность.
При классификации -виПри классификации -видов экономической деятельности, осуществ ляемой с использованием глобальной компьютерной сети Интернет зависимости отстепени легальности такой деятельности,следует разде:
лять: правомерную (законную) деятельность, неправомерную деятельност и преступную деятельность в электронной сфере.
В последние гоВ последние годы в глобальной информационной среде компьютер ной сети Интернет сложилось устойчивое мнение о том, что "действую шее российское законодательство не распространяется на Интернет В последние годы в глобальной информационной среде компьютер ной сети Интернет сложилось устойчивое мнение о том, что "действую шее российское законодательство не распространяется на Интернет i отношения в сети Интернет находятся вне юрисдикция Российской t^ дерации, как, впрочем, и вне юрисдикции любого другого государства". '
Вместе с тем существует и иная точка зрения. Так, отдельные авторь справедливо акцентируют наше внимание на том обстоятельстве, чтоВместе с тем существует и иная точка зрения. Так, отдельные авторь справедливо акцентируют наше внимание на том обстоятельстве, что н сегодняшний день российское законодательство не содержит указания, чтна отношения, возникающие и формирующиеся в глобальной компью терной сети Интернет, в том числе отношения по поводу осуществлени экономической деятельности с использованием электронных инструмент тов ведения такой деятельности, а также порождаемые названной эконо мической деятельностью обязанности фискального (налогового) характе ра, нормы российского законодательства не распространяются1.
Нам также предстаНам также представляется, что рассмотрение глобальной сети Интер нет и правоотношений, формирующихся в процессе ее использования, l отрыве от права как универсального социального регуляторанедопустимисходя из интересов как государства, так и общества в целом.
Различая виды экономической деятельности, осуществляемой в элекРазличая виды экономической деятельности, осуществляемой в элек тронной форме с использованием глобальной компьютерной сети Ин тернет, под правомерной (законной) экономической деятельностьюРазличая виды экономической деятельности, осуществляемой в элек тронной форме с использованием глобальной компьютерной сети Ин тернет, под правомерной (законной) экономической деятельностью хозяй ствующих субъектов в электронной сфере мы понимаем любую экономи ческую деятельность, не запрещенную действующим российским законе. датсльством, осуществляемую надлежащим лицом при наличии необхо димого для осуществления деятельности такого вида в традиционно( (неэлектронной) форме государственного разрешения (лицензии) в случаях, когда требование о наличия такой лицензии установлено законом.
Под неправомерной электронной экономической деятельностьюПод неправомерной электронной экономической деятельностью пони мается ситуация, когда не запрещенная действующим российским законодательством экономическая деятельность осуществляется в электронной форме с несоблюдением отдельных требований закона, устанавливающего, например, особые условия осуществления такой деятельности в традиционной (неэлсктронной) форме, как то:
а) осуществление электронной экономичеса) осуществление электронной экономической деятельности (предпринимательской деятельности и связанной с ней непредпринимательской) лицами, не зарегистрированными в установленном порядке (например, физическими лицами, не зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей); б) осуществление электронной экономической деятельности (предпринима б) осуществление электронной экономической деятельности (предпринимательской и связанной с ней непредпринимательской деятельности) без специального разрешения (например, ведение через глобальную компьютерную сеть Интернет банковской деятельности физическим лицом либо ведение такой деятельности юридическим лицом, не имеющим соответствующей лицензии).
Кроме того, отметим, что бурноеКроме того, отметим, что бурное развитие информационных технологий помимо позитивного общеэкономического потенциала порождает и новуюкриминологическую проблему.Кроме того, отметим, что бурное развитие информационных технологий помимо позитивного общеэкономического потенциала порождает и новую криминологическую проблему.Как справедливо указывают специалисты ФСНП России и Генеральной прокуратуры РФ, "необходимо признать, что Интернет находится в настоящее время в какой-то мере вне контроля государственных органов, что порождает различные правонарушения и преступления и существенно влияет на криминогенную обстановку, сложившуюся вокруг глобальной компьютерной сети Интернет"'.
Так, И.Н. Соловьев приводит следующуютипологию преступной экономической деятельностиТак, И.Н. Соловьев приводит следующую типологию преступной экономической деятельностив электронной среде глобальной компьютерной сети Интернет:
а) мошенничество при заключении сделок через Интернет, хищение из виртуальных магазинов, хищение денежных средств с банковских счетов и персональных сведений (коммерческой информации) физических и юридических лиц - пользователей сети Интернет, а также создание виртуальных финансовых пирамид;
б) соверб) совершение сделок и операций, скрытых от налоговых органов;
в) нарушение авторских и патентных прав, а также незаконное использование различных информационных баз данных правоохранительных и контролирующих органов;
г) совершение различных уголовных преступлений в сфере компьютерной информации - например, неправомерный г) совершение различных уголовных преступлений в сфере компьютерной информации - например, неправомерный доступ к компьютерной информации (ст. 272 УК РФ), создание, использование и распространение вредоносных программ для ЭВМ (ст. 273 УК РФ), нарушение правил эксплуатации ЭВМ, системы ЭВМ или их сетей (ст. 274 УК РФ).
Добавим сюда совершение в электронной форме сделок с объектами, изъятыми из оборота, а также с объектами, нахождение кДобавим сюда совершение в электронной форме сделок с объектами, изъятыми из оборота, а также с объектами, нахождение которых в обороте допускается по специальному разрешению (объекты, ограниченно оборотоспособные), когда сделки с такими объектами совершаются с нарушением норм уголовного закона.
Таким образом, под преступной экономической деятельностьюТаким образом, под преступной экономической деятельностью в электронной среде глобальной компьютерной сети Интернет следует понимать виновное совершение в электронной форме с использованием глобальной компьютерной сети Интернет общественно опасных деяний, запрещенных действующим уголовным законом под угрозой наказания. В соответствии с ч. 2 ст. 14 У К РФ, под Таким образом, под преступной экономической деятельностью в электронной среде глобальной компьютерной сети Интернет следует понимать виновное совершение в электронной форме с использованием глобальной компьютерной сети Интернет общественно опасных деяний, запрещенных действующим уголовным законом под угрозой наказания. В соответствии с ч. 2 ст. 14 У К РФ, под Таким образом, под преступной экономической деятельностью в электронной среде глобальной компьютерной сети Интернет следует понимать виновное совершение в электронной форме с использованием глобальной компьютерной сети Интернет общественно опасных деяний, запрещенных действующим уголовным законом под угрозой наказания. В соответствии с ч. 2 ст. 14 У К РФ, подобщественной опасностьюимеется в виду причинение вреда либо угроза причинения вреда личности, обществу или государству. При этом не является преступлением действие (бездействие), хотя формально и содержащее признаки какого-либо уголовного деяния, предусмотренного Уголовным кодексом РФ, но в силу малозначительности не представляющее общественной опасности, то есть не причинившее вреда и не создавшее угрозы причинения вреда личности, обществу и государству.
При классификации видов экономической деятельности, осуществляемой с использованием глобальной компьютерной сети Интернет, При классификации видов экономической деятельности, осуществляемой с использованием глобальной компьютерной сети Интернет,в зависимости от юрисдикции участников названной деятельностив качестве основного классифицирующего признака принимается наличие факта резидентства всех участников названной деятельности в какой-либо рассматриваемой стране или соответственно наличие противоположного, юридического факта, указывающего на нерезидентский статус части участников электронной экономической деятельности в рассматриваемой стране. В этом случае, как нам предсПри классификации видов экономической деятельности, осуществляемой с использованием глобальной компьютерной сети Интернет,в зависимости от юрисдикции участников названной деятельностив качестве основного классифицирующего признака принимается наличие факта резидентства всех участников названной деятельности в какой-либо рассматриваемой стране или соответственно наличие противоположного, юридического факта, указывающего на нерезидентский статус части участников электронной экономической деятельности в рассматриваемой стране. В этом случае, как нам представляется, следует различать электронную внешнеэкономическую деятельность (ЭВЭД) и внутринациональную электронную экономическую деятельность (ВНЭЭД).
, При этом с точки зрения налогообложения следует учитывать, что при ведении электронной внешнеэкономической деятельности структура правоотношений, а значит, и про, При этом с точки зрения налогообложения следует учитывать, что при ведении электронной внешнеэкономической деятельности структура правоотношений, а значит, и процесс их правового регулирования существенно усложняются. Данное обстоятельство вызвано наличием в таких правоотношениях иностранного элемента и является одним из следствий экстерриториальности сети Интернет.
Кроме того, как известно, законодательство большинства стран мира содержит существенные различия правилКроме того, как известно, законодательство большинства стран мира содержит существенные различия правил регулирования налогового режима для своих резидентов, осуществляющих экономическую или иную законную предпринимательскую деятельность за пределами их государственных границ (вне их юрисдикции), и для иностранных налогоплательщиков, осуществляющих экономическую или иную законную предпринимательскую деятельностьКроме того, как известно, законодательство большинства стран мира содержит существенные различия правил регулирования налогового режима для своих резидентов, осуществляющих экономическую или иную законную предпринимательскую деятельность за пределами их государственных границ (вне их юрисдикции), и для иностранных налогоплательщиков, осуществляющих экономическую или иную законную предпринимательскую деятельность в данной стране. Различия подходов отдельных государств к тем или иным вопросам налогообложения не только порождают сложности в оформлении необходимой налоговой отчетности, исчислении и уплате налогов и сборов, но и могут приводить к таким международным экономическим и юридическим феноменам, как Кроме того, как известно, законодательство большинства стран мира содержит существенные различия правил регулирования налогового режима для своих резидентов, осуществляющих экономическую или иную законную предпринимательскую деятельность за пределами их государственных границ (вне их юрисдикции), и для иностранных налогоплательщиков, осуществляющих экономическую или иную законную предпринимательскую деятельность в данной стране. Различия подходов отдельных государств к тем или иным вопросам налогообложения не только порождают сложности в оформлении необходимой налоговой отчетности, исчислении и уплате налогов и сборов, но и могут приводить к таким международным экономическим и юридическим феноменам, какдвойное (многократное) налогообложениеипробелы налогообложения.
Необходимо отметить, что происходящее в последние годы в основных индустриально развитых странах обострение названных проблем -многократного налогообложения и пробелов налогообложения - в первую очередь вызвано нарастанием процессов глобализации межнациоНеобходимо отметить, что происходящее в последние годы в основных индустриально развитых странах обострение названных проблем -многократного налогообложения и пробелов налогообложения - в первую очередь вызвано нарастанием процессов глобализации межнациональных и транснациональных хозяйственных отношений и процессов, а, также мировой экономической системы в целом. В то же время частно-экономические интересы отдельных хозяйствующих субъектов в сфере снижения затрат за счет экономии на фискальных отчислениях при осуществлении международного обмена товарами, рабНеобходимо отметить, что происходящее в последние годы в основных индустриально развитых странах обострение названных проблем -многократного налогообложения и пробелов налогообложения - в первую очередь вызвано нарастанием процессов глобализации межнациональных и транснациональных хозяйственных отношений и процессов, а, также мировой экономической системы в целом. В то же время частно-экономические интересы отдельных хозяйствующих субъектов в сфере снижения затрат за счет экономии на фискальных отчислениях при осуществлении международного обмена товарами, работами, услугами (международного товарообмена) и перелива капитала получили новый мощный импульс для развития в условиях постоянного совершенствования технологий осуществления электронной экономической деятельности, на сегодняшний день практически не контролируемой государственными публичными институтами и не рНеобходимо отметить, что происходящее в последние годы в основных индустриально развитых странах обострение названных проблем -многократного налогообложения и пробелов налогообложения - в первую очередь вызвано нарастанием процессов глобализации межнациональных и транснациональных хозяйственных отношений и процессов, а, также мировой экономической системы в целом. В то же время частно-экономические интересы отдельных хозяйствующих субъектов в сфере снижения затрат за счет экономии на фискальных отчислениях при осуществлении международного обмена товарами, работами, услугами (международного товарообмена) и перелива капитала получили новый мощный импульс для развития в условиях постоянного совершенствования технологий осуществления электронной экономической деятельности, на сегодняшний день практически не контролируемой государственными публичными институтами и не регулируемой правом.
При этом следует учитывать, что если вопросы типологии причин возникновения и способов устранения двойного налогообложения (или "многократного налогообложения", как именуют его В. В. Полякова и С.П. Котляренко') освещаются в работах многих российских и зарубежных специалистов в области налогов, наПри этом следует учитывать, что если вопросы типологии причин возникновения и способов устранения двойного налогообложения (или "многократного налогообложения", как именуют его В. В. Полякова и С.П. Котляренко') освещаются в работах многих российских и зарубежных специалистов в области налогов, налогообложения и налогового праваПри этом следует учитывать, что если вопросы типологии причин возникновения и способов устранения двойного налогообложения (или "многократного налогообложения", как именуют его В. В. Полякова и С.П. Котляренко') освещаются в работах многих российских и зарубежных специалистов в области налогов, налогообложения и налогового права2, то проблема пробелов налогообложения (и антиналогообложения), по сути, еще только ждет своего исследователя. (Из современных российских авторов, пожалуй, лишь В.М. Зарипов, рассматривая правовые особенности международного налогообложения, освещает отдельные аспекты международных пробелов налогообложения, определяя их термином"антиналогообложение"3).
Специалисты различаютдвойное(многократное)экономическое налогообложение -Специалисты различают двойное(многократное)экономическое налогообложение -ситуацию, когда с одного и того же дохода налог уплачивают несколько его последовательных получателя, идвойное юридическое налогообложение -когда один и тот же налогоплательщик облагается в отношении одного и того же дохода одинаковыми или сопоставимыми налогами.
Подпробелами налогообложениямы понимаем ситуацию, при которой какие-либо правоотношения (группы правоотношений) оказываются вне сферы налогово-правового регулирования. Представляется,Подпробелами налогообложениямы понимаем ситуацию, при которой какие-либо правоотношения (группы правоотношений) оказываются вне сферы налогово-правового регулирования. Представляется, что данная проблема также может рассматриваться как под экономическим, так и под юридическим углом зрения. Кроме того, следует отметить, что отдельные аспекты проблемы пробелов налогообложения не теряют своей актуальности не только применительно к правоотношениям с участием иностранного элемента (международным эконоПодпробелами налогообложениямы понимаем ситуацию, при которой какие-либо правоотношения (группы правоотношений) оказываются вне сферы налогово-правового регулирования. Представляется, что данная проблема также может рассматриваться как под экономическим, так и под юридическим углом зрения. Кроме того, следует отметить, что отдельные аспекты проблемы пробелов налогообложения не теряют своей актуальности не только применительно к правоотношениям с участием иностранного элемента (международным экономическим отношениям), но и в условиях внутринациональной экономической деятельности, и в первую очередь применительно к экономической деятельности, осуществляемой
в электронной форме с использованием глобальной компьютерной сети Интернет.
Основные причины возникновения пробелов налогообложенияОсновные причины возникновения пробелов налогообложениясводятся к совокупности двух обстоятельств.
Во-первых, как и двойное (многократное) налогообложение, пробелы в налогообложении могут возникать вследствие несоответствия налоговых систем различных государств, когда ни одно из государств не признает какой-либо объект либо субъект налогообложения относящимся к его налоговой юрВо-первых, как и двойное (многократное) налогообложение, пробелы в налогообложении могут возникать вследствие несоответствия налоговых систем различных государств, когда ни одно из государств не признает какой-либо объект либо субъект налогообложения относящимся к его налоговой юрисдикции.
Во-вторых, существование таких изъятий в случаях, когда поражение юридической базы рассматриваемых правоотношений не инициировано
законодателем, как правило, указывает на наличие пробелов позитивного права.
Как известно, пробелом в праве именуется полное или частичное отсут- , ствие норм, необходимость котКак известно, пробелом в праве именуется полное или частичное отсут- , ствие норм, необходимость которых обусловлена развитием общественных отношений и потребностями практического решения дел, содержанием действующего законодательства и смыслом законодательства, акты которого. только предстоит разработать, а также иными проявлениями государственной воли, направленной на регулирование жизненных факторов в сферКак известно, пробелом в праве именуется полное или частичное отсут- , ствие норм, необходимость которых обусловлена развитием общественных отношений и потребностями практического решения дел, содержанием действующего законодательства и смыслом законодательства, акты которого. только предстоит разработать, а также иными проявлениями государственной воли, направленной на регулирование жизненных факторов в сфере правового действия'.
Так как в международных экономических отношениях двойное (многократное) экономическое и юридическое налогообложение осуществляется на основе национального налогового законодательства суверенных, государств, то международные пробелы налогообложения порождаются несовершенством этого законодаТак как в международных экономических отношениях двойное (многократное) экономическое и юридическое налогообложение осуществляется на основе национального налогового законодательства суверенных, государств, то международные пробелы налогообложения порождаются несовершенством этого законодательства и разрешение названных проблем может быть осуществлено путем согласования многочисленных и сложных вопросов на межгосударственном уровне. На сегодняшний день процесс разработки международных правовых актов в сфере общеправового и налогово-правового регулирования рассматриваемого вида экономической дТак как в международных экономических отношениях двойное (многократное) экономическое и юридическое налогообложение осуществляется на основе национального налогового законодательства суверенных, государств, то международные пробелы налогообложения порождаются несовершенством этого законодательства и разрешение названных проблем может быть осуществлено путем согласования многочисленных и сложных вопросов на межгосударственном уровне. На сегодняшний день процесс разработки международных правовых актов в сфере общеправового и налогово-правового регулирования рассматриваемого вида экономической деятельности находится на стадии генерации идей, которые могли бы быть положены в основу концепции таких международных соглашений.
