Каналпоступления	Основание (документ)	Определениепервоначальнойстоимости	Нормативноерегулирование
Приобретениеза плату(собственныесредства)	Договор купли-продажи, акт приемки-передачи (выписка со счета Депо), договор оказания информационных,консультационныхуслуг, отчеты посредников	Сумма фактическихзатрат по приобретению	п.9 ПБУ 19/02
Приобретениеза плату(заемныесредства)	Договор займа(кредитный договор), договор купли-продажи, акт приемки-передачи (выписка со счета Депо),договор оказанияинформационных,консультационныхуслуг, отчетыпосредников	Сумма фактическихзатрат по приобретению + сумма процентов позаемным средствам (допринятия к учетуфинансовых вложений)	п.9 ПБУ 19/02п.11 ПБУ 10/99п.14 ПБУ 15/01
Получение вкачестве вкладав уставный(складочный)капитал	Учредительныйдоговор, актприемки-передачиценных бумаг (выписка по счету Депо)	Согласованнаястоимость	п.12 ПБУ 19/02
Безвозмезднаяпередача	Договор дарения, актприемки-передачиценных бумаг (выписка со счета Депо)	Текущая рыночнаястоимость на дату принятия к учету Стоимость возможнойреализации на дату принятия к учету	п.13 ПБУ 19/02
Получение вкачестверасчетногосредства	Договор поставки,дополнительноесоглашение к договорупоставки, акт приемки-передачи ценных бумаг (выписка со счета Депо)	Фактическая стоимостьактивов, переданныхорганизации в обмен наполученные ценные бумаги	п.14 ПБУ 19/02

Все фактические затраты по приобретаемым ценным бумагам собираются на соответствующих субсчетах счета 58, формируя первоначальную стоимость ценных бумаг. Общехозяйственные расходы не включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг, кроме тех случаев, когда они непосредственно связаны с покупкой.
Ценные бумаги НДС не облагаются (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Поэтому отражать входящий НДС по ним не нужно.
При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученным кредитам и займам учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 и Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01 (в части учета процентов по заемным средствам, израсходованным на приобретение финансовых вложений). В этом случае расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия к бухгалтерскому учету, включаются в первоначальную стоимость финансовых вложений, при постановке на учет данных активов сумма процентов по заемным средствам относится на операционные расходы организации-заемщика.
Если организация получает ценные бумаги в качестве вклада в уставный (складочный) капитал , то к учету они принимаются по согласованной стоимости, определенной учредительными документами.
Первоначальной стоимостью ценных бумаг, полученных организацией безвозмездно, признается: их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается:
- их рыночная цена, рассчитанная организатором торговли на рынке ценных бумаг;
- сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету - для ценных бумаг, по которым организатором торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывается рыночная цена.
Финансовые вложения, полученные организацией безвозмездно, согласно п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, признаются внереализационными доходами. На основании Инструкции по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и п.47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, рыночная стоимость полученного имущества учитывается в составе доходов будущих периодов. Порядок включения в состав внереализационных доходов по безвозмездно полученным финансовым вложениям определяется сроком обращения ценных бумаг.
При получении ценных бумаг как расчетного средства за поставленные ценности, выполненные работы и оказанные услуги первоначальной стоимостью финансовых вложений (ценных бумаг) признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче (п.14 ПБУ 19/02).
Согласно пункту 11 ПБУ 19/02, все расходы, кроме платы продавцу, можно не включать в первоначальную стоимость ценных бумаг, а отнести их на операционные расходы. Так поступать можно в том случае, если расходы на приобретение ценных бумаг несущественны по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу. Как определять существенность таких расходов в ПБУ 19/02 ничего не сказано, значит организация сама должна решить, какие расходы для нее будут существенны.
2.1.2 Доход по ценным бумагам
К доходам по операциям с долговыми ценными бумагами, в частности облигациями и финансовыми векселями, относятся дисконт и процент, выплачиваемые держателю ценных бумаг, а также прибыль от реализации ценных бумаг. Доходы по ценным бумагам являются операционными доходами (п.7 ПБУ 9/99 "Доходы организации") в составе прочих поступлений.
При этом для целей бухгалтерского учета проценты (доход по ценным бумагам) признаются за каждый истекший отчетный период (месяц) в соответствии с условиями договора (п.16 ПБУ 9/99) в порядке, аналогичном признанию выручки, предусмотренному в п.12 ПБУ 9/99. Право на получение процентного дохода по приобретенным ценным бумагам возникает у их владельцев на дату выплаты, установленную условиями эмиссии облигаций, следовательно, на эту дату в бухгалтерском учете и производится признание процентного дохода.
Суммы причитающихся к получению процентов по облигациям отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".
Что касается отражения в бухгалтерском учете дисконта по приобретенным ценным бумагам, то в данном случае организация признает доход в соответствии со своей учетной политикой, поскольку признание указанного дохода равномерно в течение срока обращения ценной бумаги является правом, а не обязанностью организации (п.22 ПБУ 19/02). Например, доход в виде разницы между первоначальной стоимостью ценной бумаги и ее номинальной стоимостью можно рассчитывать на дату погашения (или иного выбытия) бумаги - на величину дохода по ценной бумаге делается проводка Д 76 К 91.
Если доход по ценной бумаге организация признает равномерно, то дисконт ежемесячно включается по частям в первоначальную стоимость ценной бумаги: Д 58 К 91.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), поступления ( доходы, дивиденды ), связанные с участием в уставных капиталах, признаются операционными доходами. Дивиденды - доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.
Причитающаяся сумма дивидендов на счетах бухгалтерского учета отражается в соответствии с условиями проспекта эмиссии и на основании бухгалтерской справки - расчета следующим образом: по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».
2.1.3 Последующая оценка финансовых вложений
Ценные бумаги принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Но со временем их стоимость может меняться. Тогда нужно проводить так называемую последующую оценку финансовых вложений.
Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.
Текущую рыночную стоимость можно определить по тем ценным бумагам, которые продаются на бирже. Такие ценные бумаги отражаются в учете по рыночной стоимости, которая определяется путем корректировки их предыдущей оценки. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой ценных бумаг по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой относится на финансовые результаты (в состав операционных доходов или расходов) в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.
Если же на отчетную дату по каким-либо причинам невозможно определить текущую рыночную стоимость, то ценные бумаги отражаются в балансе по их последней оценке. Это следует из пункта 24 ПБУ 19/02.
Вторая группа – ценные бумаги, по которым рыночная стоимость не определяется. Они показываются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по их первоначальной стоимости (пункт 21 ПБУ 19/02). Однако здесь есть некоторые особенности. Так, например, по долговым ценным бумагам (облигациям, векселям), которые не котируются на бирже, разницу между первоначальной и номинальной стоимостью можно списать на операционные доходы или расходы. Делать это надо в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода.
2.1.4 Выбытие финансовых вложений
Выбытие ценных бумаг имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр. Моментом выбытия финансовых вложений является дата единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, определенных п.2 ПБУ 19/02 (п.25 ПБУ 19/02).
Выбытие финансовых вложений в виде ценных бумаг отражается с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Операция отражается по дате передачи ценной бумаги, указанной в акте-приемке передачи (выписке по счету Депо). Движение ценных бумаг не подлежит обложению НДС (пп.12 п.2 ст.149 НК РФ).
Способ, которым рассчитывают стоимость выбывающих вложений, будет зависеть от того, определяют ли по данному вложению текущую рыночную стоимость.
Если вложения регулярно переоцениваются, например, акции исходя из биржевых котировок, то списываются такие бумаги по их последней оценке.
Для тех же активов, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, пункт 26 ПБУ 19/02 предусматривает несколько способов списания:
- по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;
- по средней первоначальной стоимости;
- по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
Применение одного из указанных способов по группе (виду) ценных бумаг производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики – в течение года по каждой группе финансовых вложений надо применять один способ оценки.
Ценные бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости, которая определяется по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца.
Кроме того, ценные бумаги, по которым не определяется рыночная стоимость, можно списывать по первоначальной стоимости тех, которые куплены раньше (способ ФИФО). То есть предполагается, что ценные бумаги, приобретенные по времени раньше, должны и продаваться в первую очередь, то есть ценные бумаги, первыми списываемые, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.
При ФИФО сначала надо рассчитать стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца. Ее определяют исходя из фактической стоимости бумаг, которые были куплены последними. Затем эту сумму вычитают из общей стоимости ценных бумаг на начало месяца и тех, которые приобретены в течение данного месяца.
При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.
Оценка финансовых вложений на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии, т.е. по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
Рассчитывать стоимость проданных ценных бумаг по средней первоначальной стоимости или по ФИФО можно не только в конце месяца, но и отдельно на дату каждого выбытия.
2.1.5 Создание резерва под обесценение финансовых вложений
В пункте 38 ПБУ 19/02 установлено, что организации могут создавать резервы под обесценение финансовых вложений. В рамках ПБУ 19/02 под обесценением понимается устойчивое и существенное снижение стоимости некотируемого финансового вложения. Снижение стоимости равняется разнице между учетной стоимостью и расчетной. При этом учетная стоимость – это цена, по которой финансовое вложение отражено в бухгалтерском учете. А расчетная стоимость – цена, которую организация предполагает получить за актив в данный момент.
Чтобы снижение стоимости финансовых вложений считалось устойчивым, одновременно должны выполняться следующие условия:
- на две предыдущие отчетные даты учетная стоимость вложений значительной выше их расчетной стоимости;
- в течение отчетного периода расчетная стоимость только снижалась;
- отсутствует информация о возможном повышении расчетной стоимости.
Примерами ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений в ценные бумаги, являются:
- появление у организации - эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, признаков банкротства либо объявление его банкротом;
- совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;
- отсутствие или существенное снижение поступлений от ценных бумаг в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т.д.
В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение ценных бумаг, принадлежащих организации, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Если эти условия выполнены, необходимо создать резерв под обесценение. Он образуется за счет финансовых результатов (в составе операционных расходов). Образование резерва отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". Сумма резерва используется для формирования балансовой стоимости финансовых вложений, которая выступает как разница между учетной стоимостью и созданным резервом. Вместе с тем созданный резерв обеспечивает покрытие возможных убытков по операциям с ценными бумагами.
Проверку на обесценение организация может производить в конце каждого года, квартала или месяца. Выбранный способ необходимо закрепить в учетной политике. При наличии признаков обесценения организация должна провести проверку независимо от выбранного способа.
Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется. При этом дебетуют счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" и кредитуют счет 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, либо если данные ценные бумаги более не удовлетворяют критериям устойчивого существенного снижения стоимости.
Если же по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата у коммерческой организации (в составе операционных доходов).
2.1.6 Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности о финансовых вложениях в ценные бумаги
В бухгалтерской отчетности информация о финансовых вложениях подлежит раскрытию с учетом требования существенности (п. 42 ПБУ 19/02). Согласно Методическим рекомендациям по формированию показателей бухгалтерской отчетности существенной признается та сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 процентов. При этом организация может установить для себя другой критерий существенности. То есть окончательное решение принимается на основе профессионального суждения бухгалтера и закрепляется в учетной политике.
Во-первых, в бухгалтерской отчетности финансовые вложения в ценные бумаги должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные.
Далее нужно показать информацию о способах оценки ценных бумаг при их выбытии, о стоимости ценных бумаг, по которым можно определить рыночную стоимость и по которым этого сделать нельзя.
По долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная стоимость, надо показать разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения, а также данные об их оценке по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной стоимости, о примененных способах дисконтирования (раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках).
Если организация создавала резерв под обесценение финансовых вложений, то суммы такого резерва также следует указать в отчетности с указанием вида ценных бумаг.
2.2 Выпуск долговых ценных бумаг
Эмиссия долговых ценных бумаг – облигаций, векселей - может проводиться в случаях, предусмотренных законодательством, с целью привлечения денежных средств.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций для обобщения информации о наличии и движении находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков строгой отчетности предназначен счет 006 "Бланки строгой отчетности". Приобретенные бланки векселей (документарных облигаций) следует учитывать на указанном забалансовом счете.
Выпуск ценных бумаг в бухгалтерском учете следует отразить с использованием счета 97 "Расходы будущих периодов" следующим образом:
Д-т 76, К-т 51, 50 - оплачены бланки;
Д-т 006 - оприходованы бланки на забалансовый счет;
Д-т 97, К-т 76 - на стоимость оприходованных бланков;
Д-т 44, 20, К-т 97 - по мере выпуска долговых ценных бумаг.
Затраты эмитента, связанные с размещением долговых ценных бумаг, согласно п.п.11 и 19 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" могут включать расходы, связанные с оплатой юридических и консультационных услуг; осуществлением копировально-множительных работ; проведением экспертиз; потреблением услуг связи; другими затратами, непосредственно связанными с размещением заемных обязательств; проценты, дисконт по облигациям.
Для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с привлечением займов, признаются расходами того периода, в котором произведены, независимо от того, когда фактически осуществлен платеж. Все расходы, связанные с размещением долговых ценных бумаг, согласно ПБУ 15/01 являются операционными расходами и учитываются на субсчете 2 "Прочие расходы" счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Однако организация - эмитент в соответствии с п.20 ПБУ 15/01 может затраты, связанные с размещением ценных бумаг, предварительно учитывать как расходы будущих периодов с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения указанных выше заемных обязательств.
В бухгалтерском учете расходы, связанные с размещением ценных бумаг, должны отражаться одним из двух способов в соответствии с учетной политикой.
1 способ:
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",
К-т счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
2 способ:
Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",
К-т счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Последующее признание расходов отражается записью:
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",
К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов".
Порядок бухгалтерского учета в организации - заемщике процентов и дисконта по облигациям и векселям регламентирован п.18 ПБУ 15/01. В соответствии с данным порядком организация - эмитент отражает номинальную стоимость выпущенных и проданных ценных бумаг как кредиторскую задолженность. В зависимости от срока, на который выпущены долговые ценные бумаги, в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";при привлечении денежных средств на срок более 12 месяцев
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Если номинальная стоимость превышает сумму полученных денежных средств по данным ценным бумагам, то указанную разницу (дисконт) следует отражать как расходы будущих периодов с целью равномерного (ежемесячного) включения в состав операционных расходов. В этом случае в бухгалтерском учете при размещении долговых ценных бумаг должны быть сделаны две записи одновременно:при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее на фактически полученную сумму:
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

Страница: 2 из 4      <-- предыдущая следующая -->

Перейти на страницу: скачать реферат | 1 2 3 4

© 2007 ReferatBar.RU - Главная | Карта сайта | Справка