Налог на рекламу учитывается в составе расходов на дату начисления (пп.1 п.7 ст.272 НК РФ). Он будет отнесен к косвенным расходам, которые уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Сумма расходов на рекламу должна быть подтверждена документами (счетами-фактурами, актами сдачи-приемки работ или услуг, эфирными справками и т. д.- полный перечень в главе 2.1.- «Проверка первичных документов»). Необходимо учесть, что если аудируемая фирма учитывает выручку при налогообложении по методу начисления, то рекламные расходы уменьшают прибыль в том периоде, в котором были оформлены эти документы. Если фирма определяет доходы и расходы кассовым методом, то затраты на рекламу учитываются только после их оплаты.
Как указано выше, нормируемые расходы на рекламу учитываются при налогообложении в пределах 1 процента от выручки. В отличие от ранее действующего порядка в сумму выручки не включаются НДС и налог с продаж. Таким же образом нормируют расходы на рекламу торговые организации. Для расчета норматива они должны учитывать выручку от продажи товаров (без НДС и налога с продаж).
Рекламные расходы, учитываемые при налогообложении, должны быть указаны по строке 020 декларации по налогу на прибыль. Необходимо проверить, чтобы сумма сверхнормативных расходов не была отражена в декларации.
Налог на рекламу, в том числе начисленный по сверхнормативным расходам, уменьшает налогооблагаемую прибыль фирмы.
Сумма НДС по рекламным расходам, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль, к налоговому вычету не принимается и учитывается в составе прочих расходов. Исключение из этого порядка предусмотрено только для расходов по приобретению призов. Дело в том, что безвозмездная передача имущества (в частности, призов) облагается НДС. Поэтому сумма налога, уплаченная при покупке такого имущества, принимается к налоговому вычету в обычном порядке.
Пример .
Аудиторская фирма проверяет ООО "Альфа".
Данная организация занимается строительством. В I квартале 2002 года "Альфа" провела рекламную кампанию.
На основании имеющихся первичных документов, аудиторы подтвердили, что расходы организации составили:
- на телевизионную рекламу - 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.);
- на установку рекламного щита - 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.);
- на распространение каталогов, брошюр и альбомов (прочие виды рекламы) -
180 000 руб. (в том числе НДС - 30 000 руб.).
Выручка организации за I квартал составила 6 000 000 руб. (в том числе НДС - 1 000 000 руб.).
Себестоимость строительных работ - 2 000 000 руб. В регионе, где работает "Альфа", взимается налог на рекламу по ставке 5 процентов. Для целей налогообложения организация учитывает выручку методом начисления.
Расходы на телерекламу и установку щитов учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме, затраты на прочие виды рекламы - только в сумме 50 000 руб.((6 000 000 руб. - 1 000 000 руб.) *1%).
Сумма сверхнормативных рекламных расходов составит:
180 000 руб. - 30 000 руб. - 50 000 руб. = 100 000 руб.
Эта сумма не уменьшает налогооблагаемую прибыль ООО "Альфа" за I квартал.
Необходимо проверить, что бухгалтером "Альфы" сделаны следующие записи:
Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм" Кредит 60
- 50 000 руб. (60 000 - 10 000) - отражены расходы на телевизионную рекламу;
Дебет 19 Кредит 60
- 10 000 руб. - учтен НДС по расходам на телевизионную рекламу;
Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм" Кредит 60-
10 000 руб. (12 000 - 2000) - отражены расходы по установке рекламного щита;
Дебет 19 Кредит 60
- 2000 руб. - учтен НДС по расходам на установку рекламного щита;
Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм" Кредит 60
- 50 000 руб. - отражены расходы по прочим видам рекламы (в пределах норм);
Дебет 44 субсчет "Расходы на рекламу сверх норм" Кредит 60
- 100 000 руб. - отражены расходы по прочим видам рекламы (сверх норм);
Дебет 19 Кредит 60
- 30 000 руб. - учтен НДС по расходам на прочие виды рекламы;
Дебет 60 Кредит 51
- 252 000 руб. (60 000 + 12 000 + 180 000) - оплачены рекламные расходы;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
- 12 000 руб. (10 000 + 2000) - принят к вычету НДС по телевизионной рекламе и расходам на установку щита;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
- 10 000 руб. (50 000 руб. х 20%) - принят к вычету НДС по расходам на прочие виды рекламы (в пределах норм);
Дебет 91-2 Кредит 19
- 20 000 руб. (100 000 руб. х 20%) - списан НДС по расходам на прочие виды рекламы (сверх норм);
Дебет 62 Кредит 90-1
- 6 000 000 руб. - отражена выручка от реализации;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 1 000 000 руб. (6 000 000 руб. х 16,67%) - начислен НДС;
Дебет 90-2 Кредит 20
- 2 000 000 руб. - списана себестоимость строительных работ;
Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет "Расходы на рекламу в пределах норм"
- 110 000 руб. (50 000 + 10 000 + 50 000) - списаны расходы на рекламу (в пределах норм);
Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет "Расходы на рекламу сверх норм"
- 100 000 руб. - списаны расходы на рекламу (сверх норм);
Дебет 99 Кредит 90-9
- 2 790 000 руб. (6 000 000 - 1 000 000 - 2 000 000 - 110 000 - - 100 000) - определен финансовый результат.
Налог на рекламу должен быть начислен 31 марта 2002 года (Налог на рекламу начисляется по итогам прошедшего квартала).
Для этого бухгалтер должен был сделать запись:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на рекламу"
- 10 500 руб. ((50 000 руб. + 10 000 руб. + 150 000 руб.) * 5%) - начислен налог на рекламу.
2.4. Определение уровня существенности.
После проведения аудиторской проверки, возможна ситуация, когда при проведении налоговой проверки предприятию предъвлются штрафные санкции за занижение налогооблагаемой базы налога на прибыль. В данной ситуации следует учесть, что целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. В том случае, когда аудиторы берут на себя дополнительную ответственность по проверке формирования налогооблагаемых баз предприятия, нужно рассматривать всю возникшую проблему в комплексе.
Аудиторскую фирму можно привлечь к ответственности. Но организации придется доказать вину аудиторов. Далеко не каждый бухгалтер и юрист знает о понятии существенности в аудите, о порядке определения выборки в ходе аудиторской проверки предприятия, о расчете аудиторского риска и о других специфических аудиторских определениях и понятиях.
Так, под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Поэтому аудиторской организации разрешается выдавать положительные заключения даже при наличии ошибок в ведении учета на предприятии. Но вот количество (суммовой эффект - существенность) этих ошибок должно быть разумно. Аудиторская фирма, руководствуясь своими внутрифирменными и федеральными стандартами, может для каждого проверяемого предприятия устанавливать уровень существенности. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению, основываясь на внутрифирменных стандартах.
Использование принципа существенности при составлении аудиторского заключения означает, что в нем изложены все существенные обстоятельства, обнаруженные при проведении аудита; никакие иные существенные обстоятельства не были обнаружены аудиторской организацией при проведении аудита.
Аудитор рассматривает существенность как на уровне бухгалтерской отчетности в целом, так и в отношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. В зависимости от рассматриваемого аспекта бухгалтерской отчетности возможны различные уровни существенности.
Поэтому, если при проверке аудиторов не обнаружилось превышения количества выявленных ошибок над уровнем существенности, они смело выдают положительное аудиторское заключение и не указывают выявленные недостатки в «Письменной информации руководству аудируемого предприятия».
Если в договоре между аудиторской фирмой и проверяемой организацией оговорен уровень и порядок определения существенности, то организация может потребовать от аудиторской фирмы компенсации за понесенный ущерб или пожаловаться на некачественно проведенный аудит. Но только в том случае, если выявленные ошибки превышают оговоренный в договоре уровень.
В том же случае, когда по некоторым направлениям проверки выявились замечания, которые превышают уровень существенности, но не сильно влияют на общее положение предприятия, аудиторы имеют право выдать модифицированное заключение.
Глава 3. Особенности учета и аудита рекламных расходов по их видам.
3.1. Публикации рекламного характера
Среди поименованных в п. 4 ст. 264 НК РФ расходов на рекламные мероприятия через средства массовой информации названы объявления в печати, передача по радио и телевидению. Размер расходов на рекламные мероприятия через средства массовой информации в Налоговом кодексе не нормируется, и такие расходы являются косвенными, сумма которых согласно п.2 ст.318 НК РФ в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации отчетного (налогового) периода.
Однако при учете услуги по размещению рекламы на страницах периодических изданий следует учитывать, что оплачиваться данные расходы могут авансом. Но поскольку размещение рекламы будет осуществляться по мере опубликования рекламных объявлений в периодическом печатном издании, то и рекламные расходы признаются в налоговом учете на дату подписания номера издания в печать. Это следует из требования ст. 272 НК РФ - расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода) (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ). Таким образом, порядок признания рекламных расходов в бухгалтерском и налоговом учете совпадет.
Пример.
Торговая организация в июне 2002 года заключила с рекламным агентством договор возмездного оказания услуг, в соответствии с которым агентство проводит рекламную кампанию продаваемых организацией товаров в региональной прессе в течение июля-августа 2002 г. Услуги агентства оплачены авансом в размере 30 000 руб. включая НДС - 5 000 руб. в июне. Акты об оказании рекламных услуг подписаны в июле и августе. Ставка налога на рекламу в регионе составляет 5%. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются организацией по методу начисления.
Бухгалтерские проводки в учете в июне:
Дебет 60-2 Кредит 51
- 30 000 руб. – перечислена 100% предоплата рекламному агентству по счету;
В июле:
Дебет 44 Кредит 60-1
- 12 500 руб. – на основании акта отражены расходы, связанные с рекламой товаров;
Дебет 19 Кредит 60
- 2500 руб. - учтен НДС по рекламным расходам.
Дебет 60-1 Кредит 60-2
- 15 000 руб. – зачтена часть аванса, перечисленного агентству, на основании акта приемки-сдачи выполненных работ;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
-2500 руб. - принят к вычету из налоговых обязательств сумма НДС, уплаченная в составе рекламных услуг за июнь (на основании акта сдачи-приемки и счета-фактуры);
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на рекламу"
- 625 (12500*5%) руб. – начислен налог на рекламу с суммы фактических рекламных расходов за июль.
Бухгалтерские проводки в августе будут аналогичными.
В целях исчисления налога на прибыль расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации не нормируются. Они в качестве косвенных (ст. 320 НК РФ) в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации отчетного (налогового) периода.
Расходы признаются на дату подписания акта приемки - сдачи оказанных услуг (пп.2 п.7 ст.272 НК РФ), в нашем случае в июле и августе.
3.2. Комната образцов реализуемого товара
Данный вид рекламных расходов имеет свою специфику. Продажу товаров, использованных при оформлении комнаты образцов, обычно предполагается осуществлять в течение некоторого периода, в котором данная комната будет использоваться. Поэтому стоимость товаров, использованных в качестве образцов, относится соответственно ко всему сроку, в течение которого организация планирует их продавать. Поэтому затраты не могут одномоментно быть приняты в бухгалтерском учете в качестве затрат и учитываются по статье "Расходы будущих периодов" группы статей "Запасы". Списание расходов будущих периодов производится в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся. Установленный порядок должен быть отражен в учетной политике организации.
Период списания расходов по оформлению комнаты образцов, а также стоимости товаров, использованных в качестве образцов, устанавливается распоряжением руководителя организации исходя из предполагаемого срока их использования. В целях исчисления налога на прибыль рекламные расходы в виде расходов на оформление комнат образцов учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп.28 п.1 и п.4 ст.264 Налогового кодекса РФ. Дата признания расходов определяется в порядке, установленном ст.272 НК РФ, согласно которой расходы признаются в том отчетном периоде, в котором эти расходы возникают, исходя из условий сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов.
В связи с этим рассматриваемые расходы по рекламе в бухгалтерском и налоговом учете могут признаваться одновременно и в одинаковой сумме.
Пример
Торговая организация в июне 2002 года оформляет комнату образцов реализуемого товара, который предполагается продавать в течение 1 года. Стоимость товаров, использованных для оформления комнаты образцов и не подлежащих дальнейшей продаже, составила 12 000 руб. Доходы и расходы в целях исчисления прибыли организация определяет "по начислению".
Бухгалтерские проводки в учете в июне должны быть следующими:
Дебет 97 Кредит 41
-
12 000 руб. – списана стоимость товаров на основании акта о списании товаров в рекламных целях;
В июле и далее ежемесячно в течение 1 года:
Дебет 44 Кредит 97
-
1 000 руб. – ежемесячно списываются расходы по оформлению комнаты образцов;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на рекламу"
-
500 (1000*5%) руб. – по мере признания расходов в качестве рекламных начисляется налог на рекламу.
3.3. Участие в выставках
Участие в выставке – это не простое посещение выставки или присутствие на конференции, а оформление стенда, демонстрация продукции или какое-то иное участие с целью расширения рынка сбыта своей продукции и распространения сведений о ней.
Отметим особенность учета рекламных расходов, связанных с участием в выставке. В целях бухгалтерского учета предварительная оплата аренды выставочных площадей не признается расходом (п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н). В целях бухгалтерского учета расходы признаются в соответствии с п.18 ПБУ 10/99 в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) при наличии условий, указанных в п.16 ПБУ 10/99. Поэтому эти условия будут выполнены на дату закрытия выставки.
В целях налогообложения прибыли порядок определения даты признания таких расходов организациями, применяющими метод начисления, установлен ст.272 НК РФ. В данном случае рекламные расходы признаются на дату подписания акта приемки - сдачи оказанных услуг с организатором выставки (подп.2 п.7 ст.272 НК РФ).
Включать ли арендную плату в рекламные расходы? По мнению Департамента налоговой политики Минфина России, изложенному в ответе от 16.03.2001 N 04-05-17/7 на частный запрос налогоплательщика, плата за аренду выставочных площадей не относится к расходам на рекламу и не включается в объект обложения налогом на рекламу. Однако Управление МНС РФ по г. Москве совсем другого мнения об этом. В письме от 29 ноября 2001 г. N 06-12/6/54949 указано, что расходы организации по аренде площадей на международных выставках с целью рекламы продукции организации относятся к расходам рекламного характера и, соответственно, являются объектом обложения налогом на рекламу.
Если Вы организовываете презентации, участвуете в выставках, проводимых за рубежом, и при этом пользуетесь услугами зарубежных фирм, не забудьте об особенностях определения места реализации рекламных услуг.
Согласно подп.4 п.1 ст.148 Налогового кодекса Российской Федерации местом реализации рекламных услуг для целей налога на добавленную стоимость признается место осуществления деятельности покупателя таких услуг. Поэтому местом реализации рекламных услуг, оказываемых зарубежными организациями организациям, осуществляющим деятельность на территории Российской Федерации, считается территория Российской Федерации.
Иностранные организации, оказывающие рекламные услуги, в стоимости таких услуг и выставляемых счетах суммы налога на добавленную стоимость не учитывают. Согласно п.3ст.164 НК РФ операции по реализации рекламных услуг подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 20 процентов. Поэтому российская организация НДС уплачивает в бюджет не за счет средств, подлежащих перечислению иностранным организациям, а за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов и других обязательных сборов. При этом указанные суммы налога, уплаченные в бюджет Российской Федерации, подлежат вычету в общеустановленном порядке на основании ст.171 Налогового кодекса. Такой порядок установлен Письмом Минфина РФ от 27 декабря 2001 г. N 04-03-08/62.
Пример.
Организация с целью рекламы производимой продукции принимает участие в выставке, которая проходит с 10 октября по 20 октября 2002 г. в другом городе.
Организатору выставки на основании заключенного договора перечислен регистрационный сбор 6000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.) и плата за аренду выставочной площади 30 000 руб. (в том числе НДС - 5000 руб.).
Для участия в выставке автотранспортный цех организации произвел доставку специализированного оборудования и образцов готовой продукции. Расходы на доставку составили 5000 руб. (стоимость ГСМ, заработная плата водителю, ЕСН и пр.), стоимость готовой продукции, розданной во время выставки посетителям, составляет 15 000 руб.
На выставку были направлены сотрудники фирмы. Командировочные расходы согласно авансовым отчетам, представленным 23 октября, составили 5 000 руб., суточные сверхнормативные составили 300 руб.
Доходы и расходы в целях исчисления прибыли организация определяет методом начисления.
В учете организации произведены бухгалтерские проводки:
Дебет 60 субсчет "Авансы выданные" Кредит 51
- 36 000 руб. - перечислен аванс организатору выставки;
Дебет 43 субсчет "Готовая продукция, переданная для проведения рекламной кампании" Кредит 43 субсчет "Готовая продукция на складе"
-
15 000 руб. – передана готовая продукция для проведения рекламной компании в ходе выставки;
Дебет 23 «Вспомогательные производства» Кредит 10, 70,69
- 5 000 руб. – отражены затраты на доставку готовой продукции и оборудования на выставку;
Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 23
- 5 000 руб. – отражены в составе рекламных расходов затраты на доставку готовой продукции и оборудования на выставку собственными силами;
23 октября 2002 г после окончания работы выставки между организатором и предприятием был составлен акт сдачи-приемки оказанных услуг. На основании этого акта предприятию выставили счет-фактуру.
Дебет 44 Кредит 60 субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- 30 000 руб. – признаны расходы по участию в выставке на дату подписания акта приема-передачи оказанных услуг организатором выставки;
Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- 6 000 руб. – учтен НДС по услугам аренды и регистрационному сбору на основании счета-фактуры,
Дебет 60 субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 60 субсчет "Авансы выданные"
-
36 000 руб. – зачтен ранее уплаченный авансовый платеж;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
- 6 000 руб. – принят к вычету из бюджета НДС по оплате услуг организатора выставки.
Дебет 44 Кредит 71
- 5 000 руб. – в составе расходов по выставке отражены командировочные расходы, в т.ч. сверхнормативные суточные 300 руб.;
Дебет 44 Кредит 43 субсчет "Готовая продукция, переданная для проведения рекламной кампании"
- 15 000 руб. – списана стоимость готовой продукции, розданной потенциальным покупателям во время проведения выставки;
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на рекламу"
- 2750руб. (55 000* 5%) - начислен налог на рекламу.
В налоговом учете стоимость розданной продукции (15 000 руб.) не должна превышать 1% выручки от реализации без учета НДС. Сверхнормативные суточные не учитываются .
Поэтому в качестве уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в составе прочих расходов октября могут быть учтены 552 450 (55000-300+2750) руб.
3.4. Оформление витрин товарами
Торговое предприятие может оформить свою витрину товарами, которые изначально были приобретены для перепродажи. Это является рекламой и способствует реализации товара, так как наглядно его демонстрирует. В результате экспонирования товары могут полностью или частично потерять свои потребительские качества.
Расходы, понесенные при оформлении витрин, - это затраты на:
- списание товаров, полностью утративших свои потребительские качества в результате экспонирования;
- уценку экспонированных товаров, потерявших свои потребительские качества частично.
Документальное оформление рекламных расходов, связанных с передачей товаров, приобретенных для продажи, для оформления витрин следующее. Должен быть в организации внутренний организационно-распорядительный документ о том, какой ассортимент товаров будет использоваться для оформления витрин. На основании этого документа оформляется накладная на внутреннее перемещение, передачу товара (унифицированная форма N ТОРГ-13, утвержденная постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132).
Внутреннее перемещение товаров учитывается отдельной строкой в товарном отчете.
После замены использованных при оформлении витрин товаров также издается приказ руководителя, полностью или частично потерявший свои качества товар уценивается.
