Консультирование по вопросам налогообложения, налогового планированиям налогообложения, налогового планирования
Аудиторы (фирмы), наряду с проведением аудиторских проверок, могут оказывать экономическим субъектам, предпринимателям и физическим лицам услуги в виде проведения консультаций по широкому кругу вопросов. При проведении консультации в целях достижения наибольшего суммарного эффекта аудиторские фирмы должны комбинировать и использовать навыки и умение специалистов-универсалов и узких специалистов, их глубокие знания в отдельных областях. При этом аудитор, проводящий консультацию, должен обладать навыками, необходимыми для решения проблем и обмена опытом, выявления проблем, нахождения нужной информации, анализа и синтеза, разработки предложений для совершенствования финансово-хозяйственной работы, общения с людьми, планирования изменений, помощи клиентам в накоплении опыта.
Процесс консультирования представляет собой совместную деятельность консультанта и клиента с целью решения определенной задачи и осуществления желаемых изменений в организации-клиенте.
В экономической литературе можно найти множество различных путей осуществления процесса консультирования (от 3 до 10 фаз). Рассмотрим наиболее простую из них 5-ти фазную модель: подготовка, диагноз, планирование действий, внедрение и завершение.
Таблица 1
Фазы процесса консультирования
|
Фазы
|
Этапы в фазе |
Подготовка |
1.
Первый контакт с клиентом
2.
Предварительный диагноз проблемы
3.
Планирование задания
4.
Предложения клиенту относительно задания
5.
Контракт на консультирование
|
|
Диагноз
|
1.
Обнаружение фактов
2.
Анализ и синтез фактов
3.
Детальное изучение проблемы
|
|
Планирование действий
|
1.
Выработка решений
2.
Оценка альтернативных вариантов
3.
Предложение клиенту
4.
Планирование осуществления решений
|
|
Внедрение
|
1.
Помощь в осуществлении
2.
Корректирование предложений
3.
Обучение
|
|
Завершение
|
1.
Оценка
2.
Конечный отчет
3.
Расчет по обязательствам
4.
Планы на будущее
5.
Заключительный контакт
|
В конкретной ситуации в данной модели некоторые фазы могут быть передвинуты, внедрение может начинаться до окончания планирования действий. Консультант имеет в своем распоряжении разнообразные методы вмешательства, способствующие изменениям в отдельных людях, группах, организациях.
Наиболее часто применяемыми методами являются:
·обучение и повышение квалификации;
·обучение действиями;
·планирование повышения эффективности работы предприятия;
·проведение собраний;
·инструктирование и рекомендации.
Квалифицированный консультант гибко использует методы вмешательства для поддержки изменений и применяется одновременно, если это целесообразно, несколько методов.
В процессе консультирования должен соблюдаться прогрессивный подход: компетентность, использование знаний и опыта в интересах клиента, беспристрастность и объективность в работе, конфиденциальность, выполнение требований этического аспекта.
Практика проведения консультирования показывает, что наибольшее количество вопросов, поступающих к аудиторам, связано с налоговым законодательством, и особенно до начала начисления клиентом тех или иных налогов. Консультирование по вопросам налогового планирования, аудитор должен вначале хорошо изучить структуру и особенности хозяйственной деятельности обратившегося за консультацией клиента. И только после такого изучения на основе действующих нормативных документов по налогообложению, оказать помощь в расчете налоговых платежей в стадии их планирования.
Консультирование по правовым вопросам
Оказывать такие услуги могут только аудиторские фирмы, в штате которых имеются юристы-консультанты или юридические структурные подразделения. Практика их работы показывает, что наибольшее количество консультаций связано с взаимоотношениями предприятий с налоговыми органами; с юридической защитой интересов предприятий на действия налоговых органов после проведения ими проверки. Другими видами правовых консультаций является консультирование по вопросам правового применения отдельных положений ГК РФ, КЗОТ РФ и др. правовыми актами. Чтобы оказывать консультационные услуги по правовым юридическим документам, аудиторские фирмы должны располагать высококвалифицированными специалистами – юристами, в совершенстве владеющими и умело пользующимися на практике особенностями применения нормативных документов.
Консультирование правовой ответственности обработки данных
Наиболее быстро растущей областью консультативных услуг является помощь в разработке пакетов программ в выборе и внедрении современных ПК. Консультанты помогут внедрять новые системы и разрабатывать программы обучения для служащих, вырабатывать и осуществлять политику поощрения новаторства, использовать технику для снижения трудоемкости работ.
Консультанты обычно указывают, какие марки ПК наиболее надежны и совместимы с поколением предыдущих моделей, могут рекомендовать недорогие и апробированные программы, могут осуществлять обучение персонала, для чего выбирают необходимые средства обучения и упражнения. Хотя аудиторские фирмы по действующему законодательству, практически не несут ответственность (за исключением, если таковая оговорена заключенным двусторонним договором), неправильное консультирование заказчика и возникновение у него какой-либо ответственности в результате допущения ошибки, отрицательно сказывается на имидже аудиторской фирмы.
Технологические основы аудита
Начальная стадия аудиторской проверки
Договор на проведение аудиторской проверки юридически отражает и фиксирует интересы сторон[4]. Однако, есть существенные отличия от договоров, используемых в предпринимательстве. В нем присутствует интерес 3-й стороны – пользователя информации – потенциального потребителя информации о финансово-хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Аудитор несет ответственность не только перед клиентом, но и перед заинтересованными пользователями при нанесении им ущерба в результате некачественной проверки. Аудитору при составлении договора необходимо стремиться правильно сформулировать потребности клиента и учесть собственные интересы. Качество проведения аудиторской проверки, бесконфликтность взаимоотношений аудитора с клиентом во многом зависят от четкости составления договора на проведение аудита.
Учитывая специфику аудита в России, следует в договоре на аудиторскую проверку отразить возможность аудитора отказаться от выдачи аудиторского заключения или определить сроки представления клиентом документов, необходимых для проверки, поскольку часты случаи, когда клиенты приглашали аудитора, а бухгалтерский отчет еще не готов к проверке, что очень осложняет работу. Целесообразно для аудитора предусматривать в договоре пункт, обязывающий клиента оказывать помощь аудитору в ходе проверки, также выделять работников для оказания помощи при проведении инвентаризации, предоставлять транспорт и гостиницы аудитору в случае необходимости его выезда в командировку.
Планирование аудита
Программа проведения аудиторской проверки. Оценка системы внутреннего контроля клиента, как критерий для планирования проверки.
Планирование
– процесс, позволяющий наиболее рационально выполнять аудит и одновременно уменьшать риск необнаруженных существующих ошибок в финансовой отчетности клиента.
Аудитор должен тщательно планировать свою деятельность по трем основным причинам: это дает аудитору возможность получить достаточное количество свидетельств о положении дел клиента, поможет удержать в разумных пределах затраты на аудит и позволит избежать недоразумений с клиентом.
Задачи планирования аудита:
·установление этапов и сроков работы с клиентом;
·определение затрат;
·рациональное использование рабочего времени специалиста;
·подготовка адекватной рабочей группы специалистов для работы с клиентом;
·определение разделов аудита, имеющих наибольшее значение для формирования аудиторского мнения;
·распределение между специалистами разделов аудита, обязанностей и ответственности;
·создание условий для осуществления последовательного контроля за аудитом;
·обеспечение взаимодействий с бухгалтерией аудиторской фирмы по вопросам финансового планирования.
Планирование аудита состоит из 6 основных этапов:
1.
Предварительное планирование.
2.
Сбор общих сведений.
3.
Сбор информации о правовых обязанностях клиента.
4.
Оценка существенности аудиторского риска.
5.
Ознакомление с системой внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля.
6.
Разработка общего плана аудита и программы аудита.
Предварительное планированиеосуществляется на начальной фазе аудиторской работы; включает в себя принятие решения о согласии начать или продолжить аудит для клиента, установление причин, по которым клиент обосновывает свой заказ на аудит, подбор персонала для выполнения аудиторских обязанностей (формирование штатов), заключение договора с клиентом, составление письменного обязательства перед клиентом.
Сбор общих сведений
– общая информация о предприятии, необходимая от того, чтобы в дальнейшем сделать обоснованное заключение о достоверности отчетности. Основными источниками информации о предприятии являются:
·обсуждение с работниками управления, встречи с высшим руководством и исполнительным персоналом, несвязанным с ведением учета, которое позволит получить информацию «из первых рук»;
·посещение и осмотр основных участков, производственных единиц, складов, которые предоставляют возможность убедиться в наличии и сохранении активов, составить представление об условиях производства;
·внешние и внутренние отчеты и публикации.
Внешние: деловая печать, газеты, аналитические отчеты по отраслям, сравнение с основными конкурентами и среднеотраслевые показатели, государственное налоговое законодательство.
Внутренние: финансовые отчеты, состояние финансов предприятия, протоколы, заседания совета директоров, правления, акционеров, внутренние отчеты аудиторов и консультантов.
Следует ознакомиться с историей развития предприятия, видами деятельности, т.е. важно иметь представление об отрасли клиента. Важно получить информацию о политике предприятия в различных областях (кредитная политика, учетная политика), узнать степень ответственности и прав руководителей различных уровней, определить круг лиц, имеющих право менять политику предприятия. На основе полученной информации аудитор должен решить вопрос о необходимости привлечения для консультаций отдельных специалистов (юристов, налоги).
Сбор информации о правовых обязанностях клиента. С самого начала работы аудитору следует ознакомиться с юридическими документами клиента: Уставом, документами регистрации, протоколами заседаний совета директоров и собрания акционеров, в которых может содержаться информация о распределении полученной прибыли, объявление дивидендов, выплата вознаграждений, подписание контрактов и соглашений, решение об участии в других предприятиях, о приобретении собственности, предоставлении долгосрочных займов.
Оценка существенности аудиторского риска. Существенность и риск очень важно учитывать при планировании аудита. Подсущественностью(материальностью) в аудите понимают предельно допустимый уровень возможного искажения отдельной статьи или финансового показателя в отчетности, финансовых резервов в целом или максимально допустимый размер ошибочности суммы, которая может быть показана в публикациях финансовых отчетов и рассмотрении как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение. Для оценки существенности аудитор должен иметь представление о возможных пользователях информации и о возможных решениях, которые могут приниматься на его основе с тем, чтобы определить соотношение неправильности отчета и принятия этих решений. Суждение аудитора о степени существенности достаточно субъективно и требует от него значительного профессионализма, опыта работы, знания специфики деятельности клиента, особенностей экономической и социальной среды. В начале проверки аудитор должен решить (на основе внутрифирменных стандартов), какую общую сумму ошибки можно считать существенной или материальной. Существует ряд факторов, от которых зависит предварительно устанавливаемый уровень существенности:
·размер предприятия;
·величина чистой прибыли до налогообложения;
·стоимость текущих активов;
·общая стоимость активов;
·объем текущих обязательств;
·величина капитала.
Уровень существенности устанавливается из этих показателей.
Аудиторскийрискзаключается в следующем: аудитор приходит к выводу, что финансовая отчетность составлена правильно, и на этом основании выражает в аудиторском заключении мнение без оговорок, а в действительности финансовая отчетность содержит существенные погрешности.
Аудиторскийриск
– это оценка неэффективности аудиторской проверки, базирующаяся на оценке риска системы учета клиента, неэффективность системы внутреннего контроля клиента и невыявление ошибок клиента аудитором.
Существуют 2 вида основных методов оценки аудиторского риска:
1.
Оценочный (интуитивный) – наиболее широко используется сегодня российскими аудиторами (фирмами), заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп, операций, как высокий, вероятный и маловероятный к использованию этой оценки в планировании аудита (используют высокий, низкий, средний).
2.
Количественный – предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска.
Аудиторский риск= Чистый риск
·
Контрольный риск
·
Процедурный риск
Аудиторскийриск
– это риск неэффективности аудиторской проверки, который отражает суждения аудитора о приемлемости вероятности содержания в финансовых отчетах невыявленных существенных ошибок после проведения аудита.
Чистый риск
– это риск, связанный со спецификой компании, т.е. вероятность содержания в финансовых отчетах до рассмотрения эффективности системы внутреннего контроля ошибок, превосходящих допустимую величину.
Контрольный риск
– это риск неэффективности системы внутреннего контроля, т.е. вероятность пропуска ошибок, превосходящих допустимую величину, системой внутреннего контроля.
Процедурный риск
– риск неэффективности процедур тестирования – приемлемая для аудитора вероятность невыявления в процессе тестирования ошибок, превосходящих допустимую величину.
Эта модель является основой планирования аудита, поэтому возможности ее использования при оценке резервов аудита ограничены. После того, как будут определены все риски, установлен соответствующий план аудита, составляющие плана по чистому риску и контрольному риску не подлежат изменению на основании полученных аудиторских свидетельств.
Процедурный риск= ;
Ознакомление с системой внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля. С аудиторской точки зрения, оценка эффективности системы внутреннего контроля (СВК) заключается в оценке сильных и слабых сторон экономического субъекта. СВК может считаться эффективной, если:
·она эффективно предупреждает о возникновении недостоверной информации;
·эффективно выявляет недостоверность в пределах ограниченного времени после того, как недостоверная информация возникла.
Аудиторская оценка эффективности СВК необходима для оценки и планирования масштаба аудита. Если СВК оценивается аудитором как эффективная, у него появляется возможность снизить объем проверки, а в некоторых случаях и вовсе ее не проводить.
Результатом процесса планирования является программа аудита. Она представляет собой перечень действий с указанием сроков и исполнителей. Программа должна охватывать следующие этапы:
1.
Составление обзора деятельности клиента, в которое входит описание систематических процессов и связанных с ними потоками документооборота; учетная политика; организационная структура;
2.
Разработка стратегии аудита, связанная со спецификой клиента, и нацеливающая усилия проверяющих на разделы финансовой отчетности;
3.
Проведение аудита, т.е. выполнение выбранных аудиторских процедур теми аудиторами, которые имеют достаточный для запланированных процедур опыт и квалификацию;
4.
Формирование аудиторского мнения на основе собранных свидетельств.
Аудиторские доказательства
Вся информация, подготовленная и собранная аудитором до начала, в процессе проверки, и по ее результатам, является аудиторской информацией. Часть этой информации представляет собой документы или их копии, которые могут рассматриваться как аудиторские доказательства.
Аудиторские доказательства
– информация, собранная аудитором в ходе проверки, и выводы, которые служат основанием аудиторского заключения.
Аудиторские доказательства должны быть релевантными и достаточными. Релевантность доказательств – их ценность для решения какой-либо проблемы, а достаточность в каждом случае определяется на основе оценки СВК и аудиторского риска. В любом случае аудитор должен быть уверен, что им собрано достаточное количество доказательств (документов) нужного качества для составления объективного и обоснованного заключения.
Аудиторские доказательства могут быть внутренние (информация от клиента), внешними (информация от третьих лиц и организаций) и смешанными (информация от клиента и подтвержденная внешними источниками). Наиболее ценными и достоверными являются внешние доказательства, смешанные, внутренние.
Качество аудиторских доказательств зависит от источника. Аудиторские доказательства могут быть получены из документальных источников, в ходе устных опросов персонала клиента, третьих лиц и при непосредственном наблюдении аудитором учетных и др. операций на предприятии. По степени надежности и достоверности наиболее ценные доказательства – полученные самим аудитором. Документальные доказательства и письменные представления клиента предпочтительнее доказательств, полученных при устных опросах. Если аудитор не в состоянии собрать достаточное количество доказательств, он должен этот факт отразить в отчете и заключении. Соотношение между затратами на получение аудиторских доказательств и их значимостью должно быть разумно. Если, также СВК клиента достаточно надежна, аудитор может отказаться от дорогостоящей сплошной инвентаризации активов и провести ее выборочно. Но сложность и дороговизна аудиторских процедур не должна препятствовать их проведению, если аудитор считает их необходимыми.
Понятие мошенничества и ошибки
Подмошенничествомпонимается преднамеренное неправильное отражение и представление данных учета и отчетности одним или несколькими лицами из руководства или служащих предприятия, включающее манипуляцию учетными записями и фальсификацию первичных документов, регистров отчетности, умышленное изменение записей в учете, искажение смысла хозяйственных операций и нарушение правил, определенных законодательством и учетной политикой предприятия.
Ошибка
– непреднамеренное искажение финансовой информации в результате арифметических и логических погрешностей в учетных записях и группировках, недосмотр в полноте учета, или неправильное представление фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества и расчетов.
Аудитор ответственен за выявление мошенничества и незамеченных или неустраненных ошибок. Заключении аудитора должно гарантировать, что мошенничества и существенных ошибок в финансовой отчетности предприятия нет, или они выявлены полностью, или что ошибки исправлены. В случае, если мошенничество или ошибка существует, аудитор вправе пересмотреть вопрос о своих обязанностях перед клиентом. Основные виды ошибок, обнаруженных при проведении аудиторской проверки, можно сгруппировать следующим образом:
1.
Ошибки в ведении учета, отсутствие ведения учета и случайные ошибки (арифметические просчеты, ошибки при заполнении отчетных форм и случайные неправильные проводки);
2.
Повторяющиеся ошибки, ошибки, связанные с незнанием правил ведения бухгалтерского учета, связанные с незнанием вопросов налогового законодательства и незнанием правовых основ финансово-хозяйственной деятельности.
Если аудитор пришел к выводу, что обман (ошибка) могут существовать, ему необходимо оценить их потенциальное влияние на финансовую информацию, разработать и применить дополнительные процедуры.
Порядок подготовки и составления части аудиторского заключения. Виды аудиторского заключения
Результатом аудиторской проверки является аудиторское заключение (АЗ) – документ, имеющий юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов власти и управления и судебных органов. Порядок подготовки, составления части и содержания аудиторского заключения определены Временными правилами аудиторской деятельности в РФ, утвержденные Указом Президента РФ от 22.11.93 г. №2263.
АЗ (отчет) должно состоять из трех частей: вводной, аналитической и итоговой. Во вводной части указываются общие сведения об аудиторе; в аналитической – сведения об экономическом субъекте, результаты аудиторской проверки финансовой отчетности, факты выявленных в ходе проверки существенных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, влияющих на ее достоверность, нарушений законодательства РФ при совершении хозяйственно-финансовых операций, которые нанесли (могут нанести) ущерб интересам собственников экономического субъекта, государства и третьих лиц. В итоговой части содержится запись о подтверждении достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта.
АЗ адресуется заказчику с указанием даты составления, подписывается руководителем аудитором аудиторской фирмы и аудитором, проводящим проверку, заверяется печатью аудиторской фирмы. Каждая страница А3 подписывается аудитором, проводящим проверку и заверяется его личной печатью. В случае, если экономическим субъектом в ходе проведения проверки не были устранены существенные нарушения в ведении бухгалтерского учета, составлении соответствующей отчетности и соблюдении законодательства РФ, в итоговой части АЗ делается запись о невозможности подтверждения достоверности финансовой отчетности.
