- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
- таможенные пошлины и иные платежи;
- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;
-затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов, затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, затраты на услуги транспорт но доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену на запасы, установленную договором, затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит) и т.п. затраты. В состав данных затрат организации могут также относить затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования материально-производственных запасов на склад организации;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов" (п.6 ПБУ 5/98).
Таким образом, конкретизировано определение фактической себестоимости запасов и перечень затрат не является закрытым. Но в фактическую себестоимость материалов и малоценных и быстроизнашивающихся предметов, включаются только те расходы, которые непосредственно связаны с их приобретением.
В тексте ПБУ 5/98 конкретизировано, что в фактическуюсебестоимость материально-производственных запасов теперь могут включаться расходы, связанные со страхованием операций по их заготовлению и доставке до места использования. Ранее в действовавших Основных положениях по учету материалов на предприятиях эти затраты не были предусмотрены в качестве составного элемента при исчислении фактической себестоимости приобретаемых запасов. В соответствии с подп."Р" п.2 Положения о составе затрат был установлен суммарный размер отчислений по добровольному страхованию, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) при включении затрат по страхованию в фактическую себестоимость материально-производственных, их сумма не нормируется и для целей налогообложения, так как соответствующее требование в действующем законодательстве отсутствует.
По дебету счета 15 и кредиту счетов 60,71,76 и др. отражается покупная стоимость материальных ценностей сформулированная в соответствии с требованием ПБУ 5/98 на которые предприятию перешло право собственности и поступили расчетные документы поставщиков, а также другие затраты на их приобретение и заготовление. Стоимость фактически поступивших на предприятия и оприходованных материальных ценностей отражается в учетных ценах по дебету счетов 10 или 12 и кредиту счета 15. Разница в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости со счета 15 "Заготовления и приобретения материалов на счет 16 "Отклонения в стоимости материалов".
Так как организация "Олегро-Ф" осуществляет покупку материалов у разных поставщиков и по различной покупной стоимости, то можно предложить применять счет 15 "Заготовление и приобретение материалов" и счет 16 "Отклонения в стоимости материалов" В этом случае аналитический учет процесса приобретения и заготовления материалов будет вестись по твердым учетным ценам. Отклонения фактической себестоимости материалов от стоимости их по твердым учетным ценам распределяются между израсходованными и оставшимися на складе материалами пропорционально стоимости материалов по твердым учетным ценам. С этой целью нужно будет определить процентное отношение отклонений фактической себестоимости материалов от твердой учетной цены и найденное отношение умножать на стоимость отпущенных и оставшихся материалов по твердым учетным ценам.
4.7. Вариант оценки запасов и расчета фактической себестоимости отпущенных в производство материальных ресурсов
До вступления в силу ПБУ 5/98 определение фактической себестоимости материальных ресурсов, кроме МБП, списываемых в производство, разрешалось производить одним из следующих методов оценки запасов:
- по средней себестоимости
- по себестоимости первых во времени закупок (ФИФО)
- по себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО)
Начиная с 1 января 1999г., у организации появилась возможность отпускать материально-производственные запасы в производство и на сторону в оценке по фактической себестоимости единицы запаса. Таким образом организации могут самостоятельно выбирать один из четырех вариантов.
В 000 "Олегро-Ф" фактическая себестоимость материальных ресурсов, списываемых в производство определяется по средней себестоимости. Метод оценки запасов по средней себестоимости применяется в соответствии с порядком, приведенным в основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках, утвержденных Минфином СССР 30 апреля 1974г. № 103. Средняя себестоимость рассчитывается исходя из фактической имеющихся в остатке ресурсов на начало отчетного месяца плюс себестоимость материальных ценностей заготовленных в течении отчетного месяца. При этом фактически себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из затрат их приобретения, включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленных поставщиком этих ресурсов, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим организациям, таможенные пошлины, стоимость услуг товарных бирж, расходы на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организации.
Оценка запасов методом ФИФО, основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течении отчетного периода в последовательности их закупки, то есть ресурсы, первыми поступающие в производство или продажу должны быть оценены по себестоимости первых. По времени закупок с учетом стоимости ценностей, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценки материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец отчетного периода производится по фактической себестоимости последних по времени закупок, а в себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) учитывается стоимость ранних по времени закупок.
Метод ЛИФО основан на противоположном допущении по сравнению с методом ФИФО, то есть ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности по времени закупок. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец отчетного периода, производится по фактической себестоимости ранних по времени закупок, а в себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) учитывается стоимость поздних по времени закупок.
Очень важно, что ПБУ 5/98 представляет право организациям применять в течении отчетного года как элемент учетной политики один метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов. Эта норма ранее отсутствовала в законодательстве. В условиях нестабильности экономической ситуации грамотно выбранный метод оценки при списании материально-производственных запасов может явиться эффективным инструментом управления себестоимостью организации. Например, в условиях роста цен на материалы на рынке метод ФИФО ведет к снижению себестоимости продукции и завышению сальдо материалов на балансе ( Приложение )
Ниже приводится пример определения себестоимости материальных ресурсов, списанных на производство рассчитанной с применением различным методом оценки материально-производительных запасов. В таблице 6 показаны показатели движения материалов.
Таблица 6
Показатели движения материала в 000 "Олегро-Ф" за декабрь 1999г.
|
Показатели движения материала
|
Количество единиц (кг) |
Цена за единицу, руб. |
Сумма, руб.
|
|
1. Остаток на начало |
640 |
12 |
7.680 |
месяца |
| | |
| 2. Поступило за месяц |
| | |
| 1-я партия |
1600 |
12 |
19.200 |
2-я партия |
2100 |
16 |
33.600 |
3-я партия |
800 |
19 |
15.200 |
3. Расход за месяц |
4900 |
| |
| 4. Остаток на конец |
240 |
| |
| месяца |
| | |
Оценка по методу средней себестоимости
а. общая стоимость материалов за месяц
7680 + 19200 + 33600 +15200 = 75680 руб.
б. общее количество поступивших материалов с остатком на начало месяца
640 + 1600 +2100 + 800 = 5140 кг.
в. средняя фактическая себестоимость единицы
75680: 5140=14,72 руб.
г. фактическая себестоимость израсходованных за месяц материалов
4900* 14,72 =72128 руб.
д. фактическая себестоимость остатка материалов на конец месяца
240* 14,72 = 3532,80 руб.
Оценка по методу ФИФО
а. общая стоимость поступивших за месяц материалов с остатком на начало месяца 75680 руб.
б. расход материалов за месяц:
остаток и первая партия: 2240* 12 - 26880 руб.
вторая партия: 2100* 16 == 33600 руб.
третья партия: 560 *19 = 10640
Итого расход 4900 кг на сумму 71120руб.
в. фактическая себестоимость остатка материалов на конец месяца
5140-4900=240 кг
240 13 (по цене третьей партии) = 3120руб.
Оценка методом ЛИФО
а. общая стоимость поступивших за месяц материалов
с остатком на начало месяца 75680руб.
б. расход материалов за месяц
третья партия: 800* 19 = 15200 руб.
вторая партия: 2100 *16 = 33600 руб.
первая партия и остаток
на начало месяца : 2000* 12= 24000руб.
Итого расход 4900кг на сумму 72800руб.
в. фактическая стоимость остатка материалов на конец месяца
240 *12 =2880 руб.
Таким образом, в зависимости от метода оценки фактическая себестоимость израсходованных за месяц материалов и остатка материалов на конец месяца оказывается различной. Это оказывает прямое влияние на уровень себестоимости продукции и прибыль от ее реализации.
Можно предложить 000 "Олегро -Ф" применять для оценки запасов и расхода материалов метод ЛИФО, так как в условиях сегодняшней инфляции и непрерывного роста цен этот метод приводит к завышению себестоимости и занижению себестоимости остатка материалов на конец месяца. Но и выбранный им способ вес же даст наиболее реальные данные о себестоимости отпущенных материалов и остатка на конец месяца.
4.8.Порядок создания резервов по сомнительным долгам
В соответствии с п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации[3 2]организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. В том же пункте определен порядок их создания:
"Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Резерв сомнительных долгов создается на основе произведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Величина резерва определяется относительно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные сумму присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам"
При проведении инвентаризации следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приложение к приказу Минфина РФ от 13 июня 1995г. № 49).
Нормативной базой создания резервов по сомнительным долгам является пункт 61 Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ. В бухгалтерском учете "Резервы по сомнительным долгам" учитываются на счете 82 "Оценочные резервы" на субсчете "Резервы по сомнительным долгам".
Создание резерва в бухгалтерском учете 000 "Олегро-Ф" отразилось записью Д80 К82 (62200 тыс. руб.)
Д82 К62, 61,76 - списание дебиторской задолженности в пределах сумм резерва по сомнительным долгам.
Суммы списания дебиторской задолженности учитываются на забалансовом счете 007. Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов согласно Приказа "Об учетной политике 000 "Олегро-Ф" учитывается в течении пяти лет с момента списания с целью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. В бухгалтерском балансе сумма резерва по сомнительным долгам отдельно в пассиве не показывается. На сумму резерва по сомнительным долгам уменьшается строка 231 и 241 актива баланса.
В соответствии с Указом Президента РФ от 20 декабря 1994г. № 2204 установлено, что предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставленные по договору товары (работы, услуги) равен трем месяцам с момента фактического получения товаров (выполнения работ, оказание услуг). Постановление Правительства РФ "О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг)" от 18 августа 1995г. № 817 предписывает, что неистребованная организацией - кредитором дебиторская задолженность, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств по расчетам, по истечению 4 месяцев со дня фактического получения организацией-должником товаров (выполнение работ или оказание услуг) в обязательном порядке подлежит списанию на убытки и относится на финансовые результаты организации-кредитора.
В ходе проведения анализа по созданию резервов были выявлены нарушения. Так как 000 "Олегро-Ф" выбрало учетную политику по вопросу учета момента реализации "по оплате" оно не вправе вообще начинать резервы по сомнительным долгам. Эта норма присутствует в п.2.5.3 Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия с изменениями и дополнениями) 10
"По статье "Резервы по сомнительным долгам" отражаются образования за счет результатов хозяйственной деятельности в конце отчетного года резервы сомнительных долгов по расчетам с другими предприятиями, учреждениями за продукцию, работы и услуги (при применении метода определения выручки от реализации по отгрузке) на основе проведенной инвентаризации".
4.9.Вариант распределения и использования чистой прибыли
Действующей учетной методологией предусмотрено два подхода к учету распределения и использования чистой прибыли.
Приказом Минфина РФ от 21 ноября 19997т № 81н начиная с отчета за 1997г. внесены изменения в порядок заполнения строки 160 формы № 2 "Отчета о прибылях и убытках". По этой строке приводятся учтенные в течение отчетного года по дебету счета 81 суммы причитающихся платежей в бюджет за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Это означает изменение методики отражения хозяйственной операции по счету 81 "Использование прибыли". Текущие и капитальный затраты, осуществляющие в отчетном году за счет собственных средств организации, теперь подлежат отражению по дебету счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Изменения методики отражения хозяйственных операции на счете 81 не означает принципиальную невозможность применения обоих вариантов использования прибыли. Из нераспределенной прибыли могут создаваться фонды потребления и накопления в соответствии с учрежденными документами организации, решением собрания участников, ее внутренними положениями и учетной политики. С другой стороны, нераспределенная прибыль может выступать в качестве единого источника финансирования затрат на приобретение и накопление из чистой прибыли (прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты всех обязательных платежей) фондов. Все фонды, создаваемые за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, с экономической точки зрения подразделяются на две группы:
- фонды накопления, возрастающее сальдо по которым свидетельствует о процессе накопления,
- фонды потребления, использование которых не приводит к образованию нового имущества предприятия. Начисление фондов отражается по Д88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", субсчет "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года" и кредиту соответствующих субсчетов ("Фонд накопления", "Фонд социальной сферы", "Фонды потребления") счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Второй подход к использованию чистой прибыли не предполагает ее предварительного распределения по фондам. В 000 "Олегро-Ф" бесфондовый метод распределения прибыли. По дебету счета 88 без предварительного начисления отражается использование прибыли. При этом имеются соответствующие бухгалтерские записи в виде утвержденной собранием участников сметы расходов за счет чистой прибыли. Нераспределенная прибыль представляет собой источник финансирования деятельности предприятия, возникающих в условиях его работы в рыночной экономике. Она образует как бы многоцелевой фонд, аккумулирующий в себе как средства прибыли, уже использованные на накопления, так и свободные средства, которые могут быть впоследствии направлены на потребление и на накопление. Нераспределенная прибыль это одна из составляющих собственного капитала предприятия.
Каждое предприятие самостоятельно решает вопрос о варианте распределения и использования чистой прибыли.
4.10.Способ признания коммерческих расходов
При формировании учетной политики на 2000г. необходимо учесть новые моменты. В п.9 ПБУ 10/99 "Расходы организации" содержится норма, согласно которой "для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.
При этом, коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности"
Таким образом, помимо действующей нормы (способ учета управленческих расходов по дебету 46 и кредиту 26) вводится новая норма в отношении коммерческих расходов.
До 2000 г. порядок списания коммерческих расходов определен в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и в Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12 ноября 1996г. № 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организации" [23] В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий счет 43 "Коммерческие расходы" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией (сбытом продукции). Указанной Инструкцией предусмотрен следующий порядок списания данных расходов:
"Расходы на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов, включаются в себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем. При невозможности такого отнесения они могут распределяться между отдельными видами реализации продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других показателей, предусмотренных в отраслевых инструкциях по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Все остальные коммерческие расходы (за исключением расходов на упаковку и транспортировку) ежемесячно относятся на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг)" (в ред. Приказов Минфина РФ от 28 декабря 1994г. № 173, от 27 марта 1996г. № 31).
Если обратиться к Инструкции о прядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, то можно увидеть, что в п.3.3. указаний по заполнению Отчета о прибылях и убытках (форма № 2) по статье "Коммерческие расходы" (строка 030) организации, занятой производством продукции отражаются "затраты по сбыту, учитываемые на счете 43 "Коммерческие расходы" и относящиеся к реализованной продукции (работам, услугам)".
Таким образом, коммерческие расходы должны распределяться между реализованной и не реализованной продукцией, т.е. на счете 43 на конец отчетного периода должен быть остаток, соответствующий коммерчески м расходам, приходящимся на нереализованную продукцию. Не списанная в установленном порядке со счета 43 "Коммерческие расходы" часть коммерческих расходов, относящихся к остатку нереализованной продукции отражаются но строке "прочие запасы и затраты" Бухгалтерского баланса (форма № 1).
Начиная с 2000 г. организациям предоставляется право признавать в себестоимость проданной продукции коммерческие расходы полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. Иначе говоря, все признанные коммерческие расходы могут списываться со счета 43 в дебет счета 46 полностью без их распределения между проданной и непроданной продукцией. Таким образом, появился новый элемент учетной политики.
5 Организационно-технические аспекты учетной политики
5.1 .Организация работы бухгалтерии
ВСогласно п.1 ст.б "Организация бухгалтерского учета в организациях" Федерального закона "О бухгалтерском учете", ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операции несут руководители организации. Согласно п.2 этой статьи Закона руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:
а) учредить самостоятельную бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемого главным бухгалтером;
б) ввести в штат должность бухгалтера;
в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру - специалисту;
г) вести бухгалтерский учет лично;
В 000 "Олегро-Ф" бухгалтерский учет ведется самостоятельной бухгалтерской службой, возглавляемой главным бухгалтером. Главный бухгалтер назначается или освобождается от должности руководителем организации. Он подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операции законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.
Требование главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операции и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательно для всех работников организации.
В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отельных хозяйственных операции документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операции. В таблице7 представлена структура бухгалтерского аппарата ООО «Олегро-Ф»
Таблица 7.
Структура бухгалтерской службы 000 "Олегро-Ф"
