Третий принцип — принцип целевого назначения — означает, что полученные средства должны использоваться соответственно предусмотренных в смете статей бюджетной классификации расходов бюджетных учреждений. Контроль использования средств осуществляется на всех этапах хозяйственной деятельности бюджетных учреждений через казначейскую систему выполнения бюджета.
Понятие бюджетного финансирования тесно связано с понятием распорядителя средств, с помощью которого схема финансовых (вертикальных) отношений бюджетных учреждений приобретает наглядность и становится более понятной.Распорядителями средствявляются руководители министерств, ведомств и учреждений, которым предоставлено право распоряжаться бюджетными ассигнованиями, выделенными на соответствующие мероприятия. В зависимости от степени подчинении и от объема предоставленных прав они разделяются на главные и нижестоящие.
Главными распорядителями кредитов являются:
– министры и руководители других центральных органов исполнительной власти — по государственном бюджету;
– руководители отделов областных, городских, районных госадминистраций — по местным бюджетам;
– председатели сельских и поселковых Советов — по сельским и поселковым бюджетам.
Главные распорядители средств имеют право использовать предоставленные бюджетные средства на собственные потребности и соответствующие мероприятия, а также распределять средства между нижестоящими распорядителями средств.
Нижестоящие распорядители средств разделяются на распорядителей средств второго и третьего уровня или степени. К распорядителям средств второго уровня относятся руководители, которые получают средства как на расходы учреждения, так и на перечисление непосредственно подчиненным им учреждениям, предприятиям или организациям. Распорядители средств третьей степени получают средства только на расходы данного учреждения.
Открытию финансирования предшествует доведение объема ассигнований и смет расходов. Указанная процедура предусматривает такие шаги:
1. Министерство финансов Украины доводит главным распорядителям средств объемы ассигнований, которые выделяются им из бюджета.
2. Главные распорядители средств доводят нижестоящим распорядителям средств лимитные справки о затратах с бюджета, что является основанием для составления единой сметы доходов и расходов.
После этого распорядители средств всех степеней предъявляют сметы доходов и расходов в соответствующие органы Государственного казначейства.
Так, главные распорядители средств в месячный срок после утверждения государственного бюджета Украины предъявляют сводную смету доходов и расходов Главному управлению Государственного казначейства.
Следует отметить, что общая сумма сметы должна отвечать сумме росписи доходов и расходов государственного бюджета, утвержденного министром финансов.
Распорядители средств второй степени предъявляют сводную смету доходов и расходов в разрезе подведомственных учреждений и территорий к отделу учета лимитов расходов и контроля использования смет территориальных управлений Государственного казначейства. При этом объемы доходов и расходов указанного распорядителя средств по смете сверяются с росписью расходов, полученных от Главного управления Государственного казначейства.
Распорядители средств третьей степени подают сводные сметы доходов и расходов соответствующим отделениям Государственного казначейства, где их данные сверяются с данными росписи расходов, которые доказанные вышестоящими органами Государственного казначейства.
Сегодня вследствие того, что не все бюджетные учреждения перешли на казначейское обслуживание, финансирование осуществляется как по ведомственной структуре, так и через органы Государственного казначейства и регулируется Инструкцией Государственного казначейства Украины «О порядке кассового выполнения государственного бюджета по расходам», утвержденной 21 марта 1997 г.
При финансировании по ведомственной структуре Главное управление Государственного казначейства пересчитывает бюджетные средства на текущие бюджетные счета главных распорядителей средств на основании представленных ими распределений бюджетных средств (2 экземпляры). Управление оперативно-кассового планирования составляет распоряжение на перечисление средств с единого казначейского счета. После проверки распоряжения управлениям бухгалтерского учета один экземпляр передается обратно к оперативно-контрольному управлению для перечисления средств по назначению. Перечисление бюджетных средств с единого казначейского счета осуществляется платежным поручением, которое подается в уполномоченный банк в виде электронных расчетных документов каналами связи в системе «клиент-банк». Получив от уполномоченного банка выписки с единого казначейского счета, управление бухгалтерского учета и отчетности Главного управления Государственного казначейства проверяет полноту проведенных платежей. Управление оперативно-кассового планирования расходов отображает сумму проведенного финансирования главного распорядителя средств в карточке учета ассигнований. Дальнейшее движение финансирования осуществляется по схеме: главный распорядитель средствЪраспорядитель средств второй степениЪраспорядитель средств третьей степени.
При финансировании распорядителей средств через территориальные органы Государственного казначейства в уполномоченных учреждениях банков закрываются текущие бюджетные счета. Взамен распорядителям средств открывают регистрационные счета соответственно Инструкции Главного управления Государственного казначейства Украины «Об открытии регистрационных счетов органами Государственного казначейства», утвержденной 12 мая 1997 г.
Подрегистрационным счетомследует понимать счет, который открыт в органах Государственного казначейства распорядителям средств для учета их расходов. Для открытия регистрационных счетов в соответствующих органах Государственного казначейства на каждый распорядителя средств заводятся личные дела. Распорядители средств подают в органы Государственного казначейства такие документы:
1. Заявление на открытие счета в системе органов Государственного казначейства, подписанную руководителем учреждения и главным бухгалтером.
2. Справку о внесении в Единый государственный реестр предприятий и организаций Украины с указанием идентификационного кода.
3. Копию утвержденного положения или устава об учреждении, предприятие, организацию, заверенную вышестоящим учреждением или нотариусом.
4. Доведенный к распорядителю средств поквартальный объем ассигнований, который предусмотрен в бюджете Украины, с распределением по разделам, главах, параграфах и статьях бюджетной классификации.
5. Утвержденная смета доходов и расходов с поквартальным распределением.
6. Карточку с образцами подписей лиц, которые имеют юридическое право распоряжаться средствами, находящимися на счете учреждения, и подписывать платежные и прочие расчетные документы, а также с образцом оттиска печати.
7. Отчет о выполнении сметы расходов учреждения на дату закрытия финансирования на текущие бюджетные счета в учреждении уполномоченного банка.
В случаях изменения адреса учреждения и органа Государственного казначейства распорядитель средств предоставляет выдержку из его личной карточки.
Открытию регистрационных счетов предшествует заключение договоров, которые регулируют отношения между органами государственного казначейства и распорядителем средств. Договор имеет стандартную форму и содержит такие разделы: предмет договора; права и обязанности сторон; порядок решения противоречащих вопросов; сроки действия договора, порядок его изменения и прекращение; другие условия; юридические адреса.
Регистрационные счета открываются в разрезе разделов бюджетной классификации на один бюджетный год и ежегодно обновляются. Открытие регистрационных счетов становится осуществленным фактом после письменного сообщения об этом распорядителя средств.
При изменении юридического адреса распорядитель средств должен в течение одной недели сообщить об указанных изменениях соответствующие органы Государственного казначейства. В случае если меняется и административно-территориальная подчиненность распорядителя средств, регистрационный счет в органах Государственного казначейства по прежнему месту нахождение закрывается. При этом распорядителю средств предоставляется выдержка из личной карточки, в которой фиксируется информация относительно итогового результата проведенных бюджетным учреждением расходов. Выдержка предъявляется в органы Государственного казначейства за новым адресом, после чего между распорядителем средств и органом Государственного казначейства заключается договор на расчетное обслуживание.
Другим источником получения денежных средств выступают юридические, физические лица, которые являются потребителями услуг бюджетных учреждений. Отметим, что данный канал поступления денежных средств находится в стадии формирования, поскольку окончательно не решены некоторые вопросы налогового, учетного и юридического характера. Однако, несмотря на это, объемы поступлений за указанным источником возрастают, что дает основание считать, что в дальнейшем средства от предоставления платных услуг будут играть значительную роль в обеспечении хозяйственной деятельности бюджетных учреждений. Среди главных принципов данного направления следует выделить безвозвратность средств, использование средств по целевому назначению и обязательное предоставление услуги соответствующего качества. Поскольку средства, полученные от предоставления услуг, классифицируются как внебюджетные, более детально эти вопросы будут рассмотрены в теме «Учет внебюджетных средств».
2. Для учета финансирования, а также расчетов по нему в плане счетов предусмотрены следующие счета:
09 «Регистрационный / текущий (бюджетный) счет»
10 « Текущий счет»
14 « Расчеты по финансированию»
23 « Финансирование»
Каждый с указанных счетов выполняет определенные функции и имеет ряд субсчетов. Так, синтетический счет 09 «Регистрационный / текущий (бюджетный) счет по госбюджету» делится на такие субсчеты:
090 «Регистрационный / текущий счет на расходы учреждения»
091 «Текущий (бюджетный) счет для перевода средств подведомственным учреждениям»
092 « Регистрационный / текущий счет по капитальному ремонту»
093 «Регистрационный / текущий счет по капитальным вложениям»
096 «Регистрационный / текущий счет за счет других бюджетов»
Для учета ассигнований бюджетных организаций, которые финансируются из местных бюджетов, используется счет 10 «Текущий счет по республиканским и местным бюджетам», который фактически — в данном случае — выполняет функции счета 09. Он, как и предыдущий счет, предусматривает ряд субсчетов:
100 «Текущий счет на расходы учреждения»
101 «Текущий счет для переводов подведомственным учреждениям и на другие мероприятия»
102 «Текущий счет по капитальном ремонту»
108 «Текущий счет по финансированию капитальных вложений» Все приведенные субсчеты активные, денежные. По дебету учитываются суммы средств, полученные в виде финансирования и платы за некоторые услуги, по кредиту фиксируется факт использования указанных средств или возвращения платы. Отметим, что при финансировании по ведомственной структуре субсчет 090 используется только главными распорядителями средств.
Учет операций относительно движения средств на указанных счетах при мемориально-ордерной системе учета ведется в накопительной ведомости движения средств на бюджетных (текущих) счетах ф. 381, мемориальный ордер № 2, при журнально-ордерной системе в журналах-ордерах № 2, 3. В бухгалтериях учреждений, где объем операций по указанным счетам незначителен, учет ведется в карточках ф. 292-а или книге 292. Аналитический учет бюджетных средств ведется в книге учета ассигнований ф. 294 или в карточках учета ассигнований ф. 294-а.
Информация относительно расчетов по финансированию из бюджета, которые возникают в процессе выполнения сметы расходов между распорядителями средств различных степеней, отображается на счете 14 «Расчеты по финансированию из бюджета». Он, в свою очередь, содержит следующие субсчеты:
140 «Расчеты по финансированию из бюджета на расходы учреждений и прочие мероприятия»
142 «Расчеты по финансированию за счет других бюджетов»
143 «Расчеты по финансированию из бюджета капитальных вложений»
Счет 14 является расчетным. Относительно баланса он является активно-пассивным и используется только при финансировании по ведомственной структуре, при этом адресность соответствующих субсчетов зависит как раз от степени распорядителя средств.
Так, для главного распорядителя средств он активный: по дебету соответствующего субсчета счета 14 учитываются суммы финансирования подведомственных учреждений и расходы, проведенные для подведомственных учреждений за счет ассигнований по смете на централизованные мероприятия, а по кредиту — уменьшения финансирования подведомственных учреждений и суммы расходов, проведенные нижестоящими распорядителями средств по год.
Для распорядителя средств второй степени счет 14 выступает как активно-пассивный, при этом по дебету учитываются суммы финансирования распорядителю третьей степени, собственные расходы, проведенные в течение года, а также суммы выявленных недостатков и списания, принятые за счет учреждения. По кредиту записывают суммы финансирования полученного от главного распорядителя средств, а также другие суммы по операциям, которые содействуют увеличению финансирования. И, в конце концов, относительно распорядителя средств третьей степени этот счет пассивный. По дебету отображают суммы расходов, которые были осуществленные в течение года, по кредиту — суммы полученного финансирования.
Аналитический учет расчетов по финансированию главные распорядители средств ведут в книге ф. № 302 по каждому учреждению в разрезе параграфов и статей бюджетной классификации. Нижестоящие распорядители средств аналитический учет расчетов по финансированию осуществляют в многографных карточках ф. № 283.
При составлении сводного баланса остатки по субсчетам счета 14 у главного и нижестоящих распорядителей средств взаимоисключаются.
Обобщение информации по операциям по финансированию из бюджета происходит на пассивном счете 23 «Финансирование». Отметим, что при финансировании по ведомственной структуре этот счет ограничен использованиям только главными распорядителями средств; при выполнении финансирования через органы государственного казначейства счет используется распорядителями средств всех степеней. Счет 23, как и предыдущие, имеет ряд субсчетов, а именно:
230 «Финансирование с бюджета на расходы учреждения и прочие мероприятия»
231 «Финансирование с бюджета капитальных вложений»
232 «Финансирование за счет других бюджетов»
233 «Источники покрытия дефицита бюджета»
236 «Средства родителей на содержание детского учреждения»
238 « Прочие средства на содержание учреждения»
По кредиту субсчетов счета 23 фиксируется информация о суммах средств, которые поступили в виде финансирования с бюджета, выделенные доходы на покрытие дефицита бюджета, начисленные суммы платы по содержанию детей в детских дошкольных учреждениях, школах эстетичного обучения, суммы выявленных излишков денежных средств в кассе и материалов, а также стоимость безвозмездно полученных материалов. Дебет отображает операции по закрытию расходов за счет финансирования, перечисление средств на расходы учреждения, а также по списанию недостатков материалов и безнадежных долгов.
Аналитический учет по счетом 23 предусматривает дифференцированный подход относительно субсчетов. Так, по субсчету 230 аналитический учет ведется с помощью многографных карточек ф. 283. Относительно других субсчетов счета 23 «Финансирование» данные аккумулируются в карточках ф. 292-а или книге ф. 292.
3. Подрасходамипонимают государственные платежи, которые не подлежат возвращению (не создают и не компенсируют финансовые требования). Расходы могут быть возмездными, то есть такими, которые обмениваются на товар или услугу, или неоплатными. Расходы имеют достаточно сложную структуру, а потому представлены в виде классификации.Бюджетная классификация расходовмногоуровневая и представляет собой размежевание расходов по экономическими признаками. Таким классификационным признаком выступает степень продолжительности расходов. Согласно с этим признаком расходы могут быть текущими и капитальными. В роли вторичного признака выступают единые экономические категории; направлениями расходов в данном разе служат оплата труда работников бюджетных учреждений, начисление на заработную плату и тому подобное.
Указанная экономическая классификация расходов бюджета является достаточно новой (постановление Верховного Совета Украины «О структуре бюджетной классификации Украины» от 12 июля 1996 г. по № 327, введенное в действие с 1 января 1998 г.). В отличие от действующей ранее бюджетной классификации расходов, указанный вариант больше детализирован. Кроме того, новая классификация расходов дает возможность оперировать понятием «расходы» не только на микроэкономическом уровне относительно бюджетных учреждений как хозяйственных единиц, но и на уровне общих государственных расходов, то есть макроэкономическом уровне.
Рассмотрим подробнее все составляющие экономической классификации расходов. ТЕКУЩИЕ РАСХОДЫ (КОД 1000) Расходы на товары и услуги (код 1100)
Оплата труда работников бюджетных учреждений (код 1110).К указанным расходам относятся оплата труда в денежной форме всех работников бюджетных учреждений по установленным должностным окладам, ставкам или расценкам. Величина оплаты труда исчисляется до вычитания удержанных налогов и взносов и включает в себя:
– код 1111 — основную заработную плату по установленным окладами, ставками или расценками всех работников;
– код 1112 — оплату труда по трудовым соглашениям;
– код 1113 — надбавку по выслугу лет;
– код 1114 — доплату за ранг, надбавки и доплаты обязательного характера (оплата ночных смен, внеурочных часов, за научную степень и тому подобное);
– код 1115 — надбавки, которые носят стимулирующий характер;
– код 1116 — премии (все виды премиальных выплат);
– код 1117 — материальную помощь;
– код 1118 — основные виды денежного содержания военнослужащих;
– код 1119 — дополнительные виды денежного содержания военнослужащих).
Начисление на заработную плату (код 1120). К указанным расходам относятся отчисления бюджетных учреждений. В их состав включают:
– код 1121 — сбор на обязательное государственное пенсионное страхование;
– код 1122 — сбор на обязательное социальное страхование (в том числе сбор на обязательное социальное страхование на случай безработицы);
– код 1123 — в Фонд ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы и социальная защита населения.
Приобретение предметов и материалов (код 1130).Статья представляет собой расходы на приобретение всех предметов и материалов, за исключением капитальных активов, товаров и материалов, которые направленные на производство основных фондов, создание стратегических и чрезвычайных запасов, а также земли и нематериальных активов. Она состоит из таких внутренних составляющих:
– код 1131 — канцелярские принадлежности, материалы и предметы для текущих хозяйственных потребностей. Сюда относятся расходы на приобретение канцелярских, чертежных, письменных принадлежностей и материалов, изготовление бухгалтерских и статистических книг, ведомостей, а также классных журналов, бланков, дипломов, свидетельств, медалей, нагрудных значков, грамот, другой документации для учебных заведений, кроме того — периодических, справочных, информационных изданий (кроме приобретения книг для библиотечных фондов свободной библиотечной сети, учебных заведений, домов культуры, больниц, других учреждений). К этой статье относят расходы на приобретение материалов и инвентаря для текущих хозяйственных затрат (щеток, мастики, моющих средств, электрических лампочек и т. п.), а также расходы на стирку, санитарно-гигиеническое обслуживание контингентов, которые обслуживаются медицинскими, социально-реабилитационными учреждениями, и приобретение и пополнение аптечек (если в этом учреждении отсутствует медицинский кабинет или пункт);
– код 1132 — медикаменты и перевязочные материалы. Сюда относятся расходы на приобретение: медикаментов, медиковосстановительных средств, бактериологических препаратов и перевязочных материалов для лечебно-профилактических и лечебно-ветеринарных учреждений, а также для домов-интернатов, санаториев, профилакториев, школ, детских учреждений и тому подобных; витаминов, вакцин, сыроватки, средств дезинфекции, пленки для рентгеновских снимков, материалов для проведения анализов, оплата доноров, приобретение крови для переливания, пополнение запаса мелкого медицинского инвентаря (термометров, ланцетов, пинцетов, игл и т. д.);
– код 1133 — продукты питания. Это расходы на продукты питания в лечебно-профилактических учреждениях, домах-интернатах, школах, детских домах, детских дошкольных учреждениях, школах-интернатах, профтехучилищах, высших учебных заведениях и спецпитания лиц, которые работают во вредных условиях;
– код 1134 — приобретение оснащения и инвентаря. Прежде всего, это расходы на приобретение предметов, которые относятся к малоценным и быстроизнашивающимся предметам (предметы со сроком службы меньше года или малоценные предметы) и материалов и предметов для научно-исследовательских и учебных работ. Кроме того, в указанную статью включаются расходы на изготовление карта, схем, макетов, которые носят временный характер;
– код 1135 — приобретение мягкого инвентаря и обмундирования (МБП);
– код 1136 — прочие материалы и предметы, не учтенные в статьях с кодами 1131–1135, в т. ч. приобретение книг, периодических изданий для библиотечных фондов, животных для станций переливания крови и научно-исследовательских учреждений и кормов для них;
– код 1137 — материалы, инвентарь, строительство, капитальный ремонт и мероприятия специального назначения. Эта статья включает расходы на приобретение товаров военного назначения, военной техники, инвентаря — как кратковременного, так и длительного использования, военное строительство (кроме жилья для военнослужащих), мобилизационную подготовку народного хозяйства и прочее. Расходы на командировки (код 1140)
В состав указанной группы расходов относятся расходы на оплату проезда, суточных, квартирных во время служебных командировок; оплату подъемных, проезда и суточных при перемещении работников; сессионных выездов народных судов; командировок на курсы и в учебные заведения, на сессии, совещания и конференции организационно-хозяйственного и научного характера. Кроме того, сюда включаются надбавки к заработной плате, которые выплачиваются в предусмотренным решением Правительства случаях отдельным категориям работников вместо компенсации расходов на командировку (суточных, квартирных).
Оплата услуг по содержанию бюджетных учреждений (код 1150). Указанная статья расходов состоит из оплаты аренды помещений и оснастки, транспортных услуг, услуг связи, полиграфических услуг, текущего ремонта помещений, зданий, сооружений, оснастки и инвентаря, которые арендуются или находятся на балансе, а также профессиональных услуг по бухгалтерскому учету и аудиту, юридических услуг и услуг консультантов. Данная статья конкретизируется следующими кодами:
– код 1151 — оплата транспортных услуг и содержание собственных транспортных средств;
– код 1152 — аренда;
– код 1153 — оплата текущего ремонта оборудования и инвентаря;
– код 1154 — оплата текущего ремонта зданий, сооружений, помещений, которые арендуются или находятся на балансе, в части расходов на приобретение строительных материалов для текущего и косметического ремонта помещений или оплаты услуг посторонних организаций по ведению этих работ;
– код 1155 — оплата профессиональных услуг бухгалтерского учета, аудита, юридических услуг, услуг консультантов;
– код 1156 — услуги связи, то есть абонентная плата по телефон и междугородные разговоры, факсимильная связь, электронную почту, оплата почтовых отправлений, включая телеграммы, письма, бандероли и т. п.;
– код 1157 — оплата прочих текущих расходов (расходы на вневедомственную охрану, содержание в чистоте зданий, улиц, дворов; дезинфекцию; техническое обслуживание оборудования, мероприятия по охране труда и техника безопасности; представительские расходы и тому подобное).
Оплата коммунальных услуг и энергоносителей (код 1160). К этой статье расходов относятся платежи за коммунальные услуги и энергоносители. По классификации ей соответствует следующая группа кодов:
– код 1161 — оплата теплоснабжения;
– код 1162 — оплата водоснабжения и водоотвода;
– код 1163 — оплата электроэнергии;
– код 1164 — оплата природного газа;
– код 1165 — оплата других видов энергии (уголь, дрова и т. д.);
– код 1166 — оплата других коммунальных услуг, не учтенных в кодах 1161–1165.
Исследование и разработки, государственные программы (код 1170).Эта статья расходов включает расходы на геологоразведочной и топографо-геодезические работы, а также расходы, связанные с выполнением работ по типовому и экспериментальному проектированию и услугах научно-исследовательских организаций, других учреждений — как государственных, так и хозрасчетных, по реализации государственных многоцелевых и других программ. Она содержит следующие составляющие:
– код 1171 — оплата геологоразведочных услуг;
– код 1172 — оплата услуг предприятий, организаций по выполнению многоцелевых программ;
