Материальные ценности, оставшиеся после списания основных средств, следует учитывать по рыночной стоимости по Д сч. 91, на эту сумму увеличивается налогооблагаемая сумма организации.
Д сч. 01 субсчет «Выбытие основных средств» К сч. 01
- списано стоимость демонтированного основного средства;
Д сч. 02 К сч. 91
- списана амортизация по демонтированному основному средству;
Д сч. 91 К сч. 10 (69,70…)
- отражены расходы по демонтажу основного средства;
Д сч. 91 К сч. 01
- отражен убыток от списания основного средства (недоамортизированная часть);
Д сч. 10 К сч. 91
- учтены материалы, оставшиеся после демонтажа основного средства и пригодные для дальнейшего использования.
Внесены изменения в порядок отражения в бухгалтерском учете операций по выбытию объектов основных средств, которые ранее переоценивались.
В соответствии с методическими указаниями в новой редакции:
Д сч. 91 К сч. 01
- списано восстановительная стоимость основного средства;
Д сч. 02 К сч. 91
- списана сумма начисленной амортизации по основному средству.
Финансовый результат от этой операции «0».
Вопросом переоценки основных средств и их списания посвящено письмо МНС России от
17.04.2000г. № ВГ – 6 – 02/288. При списании основных средств, подвергшихся дооценке, сумма дооценки по ним также списывалась.
Применение этой нормы вызывало увеличение балансовой прибыли от списания основного средства. Согласно Закону РФ от 27.12.1991г. № 2116 – 1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», при определении прибыли от реализации основных средств для целей налогообложения учитывается разница между их продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью. Таким образом, Закон не предусматривает увеличения налогооблагаемой прибыли на сумму раннее произведенной дооценки основного средства.
Списываемая с добавочного капитала сумма дооценки должна отражаться в справке определения данных, отражаемых по стр. 1, расчете налога от фактической прибыли, и уменьшать налогооблагаемую прибыль организации.
Прибыль (убыток) от выбытия основных средств корректируется для целей налогообложения и отражается по соответствующим строкам Справки – приложение № 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000г. № 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» на суммы:
По строке 2.2
- от реализации основных фондов и иного имущества (кроме ценных бумаг) в результате изменения выручки от реализации и изменения остаточной (первоначальной) стоимости основных фондов, иного имущества и расходов, связанных с их выбытием;
По строке 4.4
- потерь от списания и прочего выбытия остаточной стоимости не полностью амортизированных основных средств;
По строке 4.5
- убытков от реализации и безвозмездной передачи основных средств и иного имущества (в т.ч. от продажи и покупке валюты), за исключением ценных бумаг;
По строке 4.9
- остаточной стоимости основных средств и производственных затрат по объектам, не завершенным строительством, реализованных или безвозмездно переданных в течении двух лет с момента получения льготы по прибыли, направленной на финансирование «Вложений во внеоборотные активы» в пределах сумм предоставленной льготы по налогу на прибыль;
По строке 5.3
- прибыли от реализации основных средств и иного имущества, освобожденных от налогообложения в результате применения индекса-дефметора (уменьшения прибыли для целей налогообложения).
В случае реализации основных средств организация должна перечислить в бюджет НДС в порядке, установленном законодательством, кроме отдельных предусмотренных случаев. При определении прибыли от реализации основных средств учитывается разница между продажной ценой и остаточной стоимостью (для имущества - первоначальной) этих фондов и имущества, увеличенной на индекс инфляции.
Передача основных средств в счет вклада в уставный капитал другой организации осуществляется по оценке по договоренности сторон.
Д сч. 91 К сч. 01 на первоначальную стоимость;
Д сч. 02 К сч. 91 на сумму амортизации;
Передача основных средств в счет вклада в уставный капитал НДС не облагается.
При безвозмездной передаче основных средств делаются следующие записи:
Д сч. 01 К сч. 01 первоначальная стоимость;
Д сч. 02 К сч. 01 амортизация;
Д сч. 91 К сч. 60, 69, 70, 76 услуги по демонтажу;
Д сч. 91 К сч. 01 убытки от безвозмездной передачи.
Операции по безвозмездной передаче основных средств облагаются НДС (кроме отдельно оговоренных случаев). Облагаемый оборот определяется рыночной стоимостью, но не ниже остаточной. Плательщиком является передающая сторона. Налог на прибыль уплачивается исходя из средней цены реализации таких основных средств, а в случае отсутствия реализации за месяц, в котором состоялась безвозмездная передача средств, исходя из цены последней реализации, но не ниже первоначальной (остаточной).
Все материальные ценности, полученные от ликвидации основных средств, приходуются по рыночным ценам:
Д сч. 10, 07 К сч. 91.
Финансовый результат от ликвидации отражается на сч. 91.
При выбытии основных средств, внесенных в счет вклада в совместную деятельность, их стоимость не списывается с баланса организации, а подлежит отражению в балансе, как долгосрочные финансовые вложения:
Д сч. 91 К сч. 01
Д сч. 02 К сч. 01
Д сч. 58 К сч. 91
Если остаточная стоимость таких средств выше договорной стоимости, то сумма разницы относится в кредит сч. 99, если меньше - в дебет сч. 99 в корреспонденции со счетом 91.
В случае выбытия основных средств в результате стихийных бедствий и других экстремальных ситуаций стоимость таких объектов возмещается страховой организацией:
Д сч. 76 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
К сч. 91
Д сч. 99 К сч. 91
- отражено положительное сальдо (убыток) прочих доходов и расходов.
5. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО АМОРТИЗАЦИИ.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/97 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.
Амортизация не начисляется по:
·жилищному фонду;
·объектам внешнего благоустройства и др. аналогичным объектам лесного хозяйства;
·специализированным сооружениям судоходной обстановки т.п. объектам;
·продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям;
·многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста;
·приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.д.)
·объектам, относящимся к фильмофонду, сценическо-постановочным средствам, экспонатам животного мира в зоопарках и др. аналогичных учреждениях;
·объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования);
·мобилизационным мощностям, если иное не предусмотрено законодательством РФ.
Все основные средства предприятия подразделяются на однородные группы объектов, объединенных общими технологическими или иными характеристиками.
При разбивке имеющихся у организации объектов основных средств по группам следует руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов.
В зависимости от того, стоимость какой группы необходимо погасить – предприятия и организации могут выбрать любой указанных способов начисления амортизации:
·линейный способ;
·способ уменьшаемого остатка;
·способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
·способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно, независимо от применяемого способа начисления, размере 1/12 годовой суммы. Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока его полного использования.
Амортизационные отчисления начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения этого объекта или его списания с бухгалтерского учета.
Синтетический учет операций по начислению амортизации ведется на сч. 02.
При использовании журнально-ордерной формы учета суммы амортизации рассчитываются в разработочной таблице ф. № РТ-6 и отражают в журналах-ордерах №№ 10, 10/1 и ведомостях №№ 12,15 и др.
Величина балансовой(остаточной) стоимости основных средств зависит от порядка начисления амортизации.
Общий порядок начисления амортизации установлен постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990г. № 1072 « о единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР.» Данный документ предполагает линейный способ её начисления, который состоит в равномерном начислении амортизации в течение срока полезного использования объекта.
Ускоренная амортизация и условия ее начисления установлены Постановлением Правительства РФ от 19.08.94 № 967, в котором говорится, что при введении ускоренной амортизации утвержденную в установленном порядке норму годовых амортизационных отчислений разрешается увеличивать на коэффициент ускорения в размере не выше 2. При этом не подлежит налогообложению не целевое использование дополнительно начисленной суммы амортизационных отчислений. При введении ускоренной амортизации применяется равномерный (линейный) метод ее исчисления. Перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, по которым применяется механизм ускоренной амортизации, устанавливается федеральными органами исполнительной власти. Наряду с этим при линейном способе начисления амортизационных отчислений малое предприятие может списывать дополнительно в форме амортизационных отчислений до 50 процентов первоначальной стоимости объекта основных средств со сроком службы более трех лет. При выбытии основных средств на малых предприятиях их стоимость списывается со счета 01 в дебет счета 02, при этом недоамортизированная часть основных средств со счета 01, а также расходы, связанные с их выбытием, списываются в дебет счета 99.
В 2000г. изменен состав амортизируемого имущества в состав такого имущества теперь включены основные средства, приобретенные за счет бюджетных ассигнований, а также полученные по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации.
При этом установлено, что с 01.01. 2000г. не начисляется амортизация на основные средства некоммерческих организаций, используемые для осуществления уставной деятельности. Однако это положение Верховным судом РФ. Признано незаконным. Следовательно, по данному имуществу амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
При начислении амортизации основных средств в учете делается проводка:
Д сч. 20 (23, 26, 44,…) К сч.02
- начислена амортизация;
При ускоренной амортизации в бухгалтерском учете осуществляется параллельное начисление амортизации по Единым нормам, для целей налогообложения по налогу на прибыль и имущество, который принимается на суммы амортизации по единым нормам. ( разница сумм амортизированная ускоренная - начисляется по единым нормам относится за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налогов).
Технический прогресс в настоящее время развивается такими темпами, что купленный совсем недавно современный компьютер уже через год становится вполне с обычными характеристиками, поэтому Минэкономики России письмом от 17 января 2000г. № МВ- 32/6- 51 " о применении ускоренной амортизации на персональные компьютеры".
Ускоренную амортизацию можно начислять как на персональные компьютеры вновь принятыми к учету, так и по тем которые уже числились в эксплуатации на тот момент, с которого предприятие решило начислять амортизацию, с применением коэффициента ускорения.
На коэффициент ускорения увеличиваются единые нормы амортизационных отчислений, которые применяются для целей налогообложения. Для целей бухгалтерского учета предприятие должно начислять амортизацию персональных компьютеров, тем же способом, что и раньше, поэтому изменений в учетную политику вносить не нужно.
Параллельного начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и налогообложения можно избежать. Для этого необходимо установить такой срок полезного использования компьютера, который соответствует периоду начисления ускоренной амортизации.
В этом случае суммы амортизационных отчислений рассчитанных для бухгалтерского учета и налогообложения совпадают. Никаких корректировок налогооблагаемой прибыли проводить не надо.
Если ранее предприятие применяло другой способ начисления амортизации персональных компьютеров, а теперь решило использовать описанный вариант, оно должно внести изменения в учетную политику.
Порядок применения механизма ускоренной амортизации утвержден постановлением Правительства РФ. 19.08.94г. № 967. В соответствии с п. 7 этого постановления предприятие в течение месяца должно известить налоговую инспекцию о том, что оно решило начислять ускоренную амортизацию, персональных компьютеров, представив в налоговую инспекцию копию приказа руководителя организации.
Переход на начисление ускоренной амортизации обязательно должен быть оформлен приказом руководителя.
Норму амортизации разрешено увеличивать на коэффициент ускорения
Поэтому и для расчета налога на имущество можно применять остаточную стоимость, которая определена по Единым нормам с учетом коэффициента ускорения.
6. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ДООБОРУДОВАНИЮ, ТЕКУЩЕМУ И КАПИТАЛЬНОМУ РЕМОНТУ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Для поддержания в рабочем состоянии основные средства требуют ремонта. Различают текущий, средний и капитальный ремонт.
Под текущим и средним ремонтом понимаются работы по систематическому и своевременному предохранению основных средств от преждевременного износа и поддержанию их в рабочем состоянии.
Капитальный ремонт производится периодически и включает в себя работы по разборке агрегатов оборудования, замены изношенных деталей на более современные, испытание агрегата, смену изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений и др. работы.
Ремонт основных средств может осуществляться хозяйственным и подрядным способами.
В соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции в зависимости от выбранного варианта учетной политики, затраты на текущий ремонт основных средств производственного назначения могут включаться в издержки производства (обращения) одним из способов:
1) путем включением фактических затрат в издержки производства (обращения);
2) путем создания резерва на ремонт;
3) путем создания ремонтного фонда;
4) путем отношения фактических затрат по ремонту на счет расходов будущих периодов с последующим равномерным списанием.
При первом способе все затраты относятся на издержки производства (обращения) в том же периоде, когда произведен ремонт. В основном, этот способ применяют при небольшом объеме ремонтных работ.
При проведении ремонта подрядным способом делаются записи
Д 20, 23, 25, 26, 44 К 60, 76 при предъявлении подрядчиком счета;
Д 19 К 60, 78 на сумму НДС;
Д 60, 76, К 51 перечисление за выполненные работы.
При хозяйственном способе:
Д 20, 23, 25, 26, 44 К 10, 69, 70...
При втором способе для финансирования ремонта начисляется резерв. Нормативы отчислений в резерв предприятие устанавливает самостоятельно.
При подрядном способе:
Д 20, 23, 25, 26, 44 К 89 образование резерва;
Д 96 К 60, 76 предъявлен счет подрядчика;
Д 19 К 60, 76 на сумму НДС;
Д 60, 76 К 51 перечисление за выполненные работы;
Д 96 К 99 списание в конце года излишне
начисленного резерва.
При хозяйственном способе аналогично:
Д 20, 25, 26, 44 К 96 образование резерва;
Д 96 К 10, 69, 70 списание фактических затрат;
Д 96 К 99 списание в конце года излишне начисленного резерва;
Д 20, 25, 26,97 44 К 10, 69, 70 затраты на ремонт при недостаточности ремонтного резерва;
Д 96 К 97 списание затрат.
При третьем способе для финансирования ремонта основных средств создается ремонтный фонд. Он создается для обеспечения в течение ряда лет равномерного включения затрат на проведение особо сложных видов ремонта основных средств. При этом варианте учете ремонта делаются такие же записи, как и во втором варианте, кроме записи по закрытию счета 96 (Д 96 К 99).
Четвертый способ используется, когда организацией не создается резерв или фонд и необходимо провести крупный внеплановый ремонт. В этом случае, чтобы не искажать величину себестоимости продукции, затраты по ремонту основных средств относят на сч. 97 “Расходы будущих периодов”.
При подрядном способе:
Д 97 К 60, 76 фактические затраты на ремонт;
Д 20, 23, 25, 26, 44 К 97 списание затрат (равномерно);
При хозяйственном способе:
Д 97 К 10, 69, 70... отражение фактических затрат на ремонт;
Д 20, 23, 25, 26, 44 К 97 списание затрат (равномерно).
Выбранный метод учета затрат на ремонт основных средств должен найти отражение в приказе об учетной политике организации и носить стабильный характер.
Приемка отремонтированных основных средств оформляется актом ф. ОС-3.
Реконструкция- полное или частичное переустройство и переоборудование ( как правило без расширения) существующих зданий, сооружений и других объектов основных средств. Реконструкция приводит к изменению основных технических и экономических показателей объекта.
Дооборудование- дополнение основных средств новыми частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять единое целое с этим оборудованием, придадут ему дополнительные функции или изменят показатели работы, и раздельное их применение будет невозможно.
Согласно ПБУ 6/97, затраты на дооборудование основных средств могут увеличивать их первоначальную стоимость. Увеличение первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал предприятия.
В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств затраты на дооборудование основных средств увеличивают их первоначальную стоимость только после того, как соответствующие работы полностью выполнены и оформлены актом приемки- сдачи отремонтированных объектов, составленный по форме № ОС-3.
До этого все расходы отражаются на счете 08.
Д сч. 08 К сч. 10 (23,29,60,69,70,76…) дооборудование
Д сч. 01 К сч. 08 увеличена первоначальна стоимость
Д сч.84 К сч.83 увеличение добавочного капитала
Если предприятие относится к отрасли сферы материального производства, то расходы на дооборудование основного производственного назначения уменьшают его налогооблагаемую прибыль. Эта льгота установлена подпунктом "а" пункта 1 ст.6 Закона РФ, от 27.12. 1991г. " 2116-! " о налоге на прибыль предприятий и организации".
Если в течение двух лет после того, как предприятие применило льготу по налогу на прибыль, дооборудованное основное средство будет реализовано или передано безвозмездно, то налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена на остаточную стоимость этого основного средства.
Если предприятие реализует дооборудованное основное средство, с момента покупки которого прошло более двух лет, а с момента дооборудования- менее двух лет, то налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена не на всю остаточную стоимость основного средства, а только остаточную стоимость расходов на его дооборудование
Если затраты на доооборудование основного средства являются некапитальными в том случае, если одновременно выполняются следующие условия:
- в результате такого дооборудования показатели работы основного средства не улучшатся незначительно;
- дооборудование не связано с осуществлением строительных или монтажных работ;
- дополнительные узлы, агрегаты, детали и т.п., установленные в результате дооборудования основного средства относятся по стоимости к материалам или срок их службы не превышает более одного года.
Затраты на дооборудование основного средства некапитального характера могут включатся в себестоимость продукции в соответствии с п "г" и п. "ж" пункта 2 " положения о составе затрат".
7. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО АРЕНДЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Бухгалтерский учет арендованных основных средств осуществляется в зависимости от вида аренды: текущей или финансовой (лизинга).
Текущая аренда представляет собой временное получение основных средств от арендодателя за плату. Право собственности на основные средства остается за арендодателем. При текущей аренде основные средства не учитываются на балансе арендатора, а приходуются на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства”. Начисление арендной платы осуществляется по Д сч. 20, 25, 26 К 76, 60. Начисление арендной платы за весь срок аренды производится по Д сч. 97 К сч. 76, а затем сумма арендной платы равномерно включается в затраты Д сч. 20, 25, 26 К 97.
Арендатор оплачивает арендодателю НДС Д 19 К 76, который подлежит возмещению из бюджета Д 68 К 19.
У арендодателя основные средства, переданные на условиях текущей аренды, числятся на балансе. Износ по таким объектам относится на внереализационные потери Д сч. 99 К сч. 02. Начисление арендной платы Д 76 К 99, отдельно на сумму износа Д 76 К 68. Поступление арендной платы подлежит обложению НДС и налогом на прибыль. Арендная плата за сдачу в аренду земли НДС не облагается.
Лизинг - вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим и юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем [4].
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору лизинга определен в приказе МФ РФ от 17 февраля 1997 г. №15.
В учетной политике организации необходимо отразить выбранные условия поставки лизингового имущества на баланс и вопрос о предстоящих лизинговых платежах в последующем отчетном периоде и до конца действия договора лизинга.
Учет операций по лизингу основных средств у лизингодателя:
Д 08 К 60 получено от поставщика лизинговое имущество;
