В бухгалтерии используется преимущественно функциональное разделение учетного труда, что предполагает централизованное построение учетного аппарата и выполнение каждым работником однородных совокупных функций или операций.
В связи с нехваткой квалифицированных работников, некоторые специалисты бухгалтерии выполняют несколько функций.
В составе бухгалтерии выделены следующие отделы: расчетный, материальный, производственный. Расчетный отдел занимается комплексом работ по учету расчетов по оплате труда, расчетов с Фондом социального страхования, Пенсионным фондом и другими подобными органами, расчетами с подотчетными лицами, исчислением налогов, выявлением финансовых результатов, а также составлением отчетности. Материальный отдел отвечает за ведение учета и осуществление контроля за наличием и движением материальных ресурсов, занимается учетом расчетов с покупателями и заказчиками, а также учетом расчетов с поставщиками и подрядчиками и прочими дебиторами и кредиторами. Производственный отдел ведет учет затрат на производство, исчисляет себестоимость продукции.
Как уже отмечалось выше учетную политику организации, формирует главный бухгалтер на основе ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» и утверждает руководитель организации.
В ходе проведенного анализа учетной политики (Приложение 6) организации ООО «Кубань - Олимп» было выявлено следующее:
– в организации разработан рабочий план счетов бухгалтерского учета, который содержит синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
– зафиксировано, что предприятие применяет журнально-ордерную форму счетоводства для ведения бухгалтерского учета;
– указано, что признается первоначальной стоимостью имущества при разных видах его приобретения;
– оговорено применение для оформления хозяйственных операций типовые формы первичных учетных документов;
– общепроизводственные и общехозяйственные расходы должны списываться ежемесячно непосредственно в дебет счетов реализации;
– указано, что производственные запасы оцениваются в учете в денежном выражении по фактической стоимости приобретения, но не оговорено с помощью какого метода оценки запасов определяется фактическая себестоимость материальных ресурсов при списании их в производство;
– установлены критерии отнесения предметов труда к основным средствам и МПЗ;
– оговорено, что амортизация основных средств и нематериальных активов начисляется линейным способом;
двумя способами происходит погашение стоимости МБП при передаче их в эксплуатацию:
- начисление износа в размере 100% от стоимости МБП;
- МБП стоимостью за единицу в пределах 1/20 стоимости основного средства, списывают на издержки производства по мере их отпуска в эксплуатацию без начисления износа;
– оговорено, что выручка в бухгалтерском учете определяется по методу начислений, т.е. по мере отгрузки продукции и предъявлению покупателю расчетных документов, и для целей налогообложения выручка определяется по мере отгрузки. Указанный порядок исчисления данных по реализации продукции распространяется при определении налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог и других налогов, которые определяются от выручки при реализации продукции.
В учетной политике не освящены следующие моменты:
– приказ об учетной политике предприятия не подписан руководителем, не датирован и не имеет полного названия;
– в учетной политике не оговорен порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
– в учетной политике не сказано, что резерв по ремонту основных средств не создается, а финансирование ремонта производится путем включения фактических затрат в себестоимость продукции;
– не описан порядок расчета определения финансового результата от реализации продукции для целей налогообложения, только указывается, что он производится расчетным путем;
– нет утвержденного списка лиц, которым разрешено давать деньги на хозяйственные нужды предприятия;
– не оговорено, каким образом хранятся бухгалтерские документы на предприятии;
– не предусмотрен пункт о материальной ответственности лиц;
– не оговорены в учетной политике и не утверждены правила документооборота и технологии обработки учетной информации.
Проведенный анализ учетной политики показывает, что многие аспекты организации бухгалтерского учета на предприятии не освещены.
3. МЕТОДИЧЕСКОЕ И ОРГАНИЗАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТА И
РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ПРИБЫЛИ НА ПРЕДПРИЯТИИ ООО «КУБАНЬ -
ОЛИМП»
3.1. Учет доходов, обеспечивших получение прибыли
Реализация продукции на предприятии осуществляется в соответствии с заключенными договорами с покупателями.
В договорах на поставку готовой продукции указывают поставщика и покупателя, необходимые показатели по изделиям, цены, скидки, накидки, порядок расчетов, сумму налога на добавленную стоимость и другие реквизиты.
Реализация продукции производится организацией по свободным отпускным ценам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость.
При установлении отпускных цен, организация фиксирует франко, т.е. за чей счет производится оплата расходов по доставке продукции от поставщика до покупателя. Организация использует несколько видов франко точек, одним из таких является франко – станция назначения. Это означает, что расходы по доставке продукции покупателю оплачивает поставщик, и они включаются в отпускную цену. Другим – франко – станция отправления, означающая, что поставщик оплачивает расходы только до погрузки готовой продукции в вагоны, все же остальные расходы по перевозке готовой продукции оплачиваются покупателем.
Основанием для отгрузки готовой продукции покупателям или отпуска ее со склада служат приказы коммерческого отдела (отдела реализации).
На основании накладных и счет – фактур на отпуск продукции на сторону в бухгалтерии выписывают в нескольких экземплярах платежные требования для расчетов с покупателями через банк. В платежном требовании указывают наименование и местонахождение поставщика и покупателя, номер договора поставки, вид отправки, сумму платежа по договору, сумму налога на добавленную стоимость, выделяемую отдельной строкой.
Данные платежные требования фиксируются в ведомости учета и реализации продукции (работ, услуг) в форме № 16. Выписанные счет–фактуры покупателю, фиксируются в журнале регистрации счет – фактур. В книгу продаж, заносят номер счет - фактуры, дату отгрузки продукции и дату ее оплаты, данные о покупателе.
Когда готовая продукция отпускается покупателю непосредственно со склада, то получатель обязан предъявить доверенность на право получения груза, однако на предприятии, как правило, это требование не соблюдается.
Организация в бухгалтерском учете и для целей налогообложения определяет выручку от реализации по моменту отгрузки и предъявлению платежных документов покупателю, т.е. используется метод начислений.
В бухгалтерском учете отгрузка продукции по цене реализации (включая НДС) производится записью:
Дебет счета «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета «Реализация продукции (работ, услуг)».
Обороты по соответствующим счетам приведены ниже.
Организация для отражения отгрузки продукции не применяет счет «Товары отгруженные», поэтому списание производственной себестоимости отгруженной продукции на прямую производится записью:
Дебет счета «Реализация продукции (работ, услуг)»,
Кредит счета «Готовая продукция»;
и коммерческие расходы, относящиеся к реализованной продукции записью:
Дебет счета «Реализация продукции (работ, услуг)»,
Кредит счета «Коммерческие расходы».
С суммы выручки организация исчисляет налог на добавленную стоимость записью:
Дебет счета «Реализация продукции (работ, услуг)»,
Кредит счета «Расчеты с бюджетом»,
которая затем погашается перечислением денежных средств бюджету и отражается корреспонденцией:
Дебет счета «Расчеты с бюджетом» и
Кредит счета «Расчетный счет».
Поступившие платежи за реализованную продукцию отражают по дебету счета «Расчетного счета» и кредиту счета «Расчетов с покупателями и заказчиками».
При выявлении финансового результата от реализации продукции – прибыли производится запись по дебету счета «Реализация продукции (работ, услуг) » и кредиту счета «Прибыли и убытки» и фиксируется в оборотной ведомости общей суммой (Приложение 7).
Во внереализационных доходах организация отражает прибыль от продажи основных средств. Это является нарушением ведения бухгалтерского учета, так как доходы от реализации основных средств согласно п.7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» [17], включаются в операционные доходы.
Так же во внереализационных доходах организация отражает производственную экономию, возникшую вследствие превышения учетной себестоимости произведенной продукции над фактической себестоимостью. Это является грубой ошибкой ведения бухгалтерского учета счетов «Основное производство», «Готовая продукция» и счета «Прибыли и убытки». Учет отклонений должен фиксироваться на счете «Основное производство», чтобы не увеличивать и не уменьшать фактическую себестоимость произведенной продукции.
3.2. Учет расходов в системе бухгалтерского учета на предприятии
Прибыль от реализации продукции находится под воздействием таких факторов, как:
– объем реализации;
– ассортимент продукции;
– отпускные цены на реализованную продукцию;
– цены на сырье, материалы, топливо; тарифы на энергию и перевозки;
– уровень затрат материальных и трудовых ресурсов.
Прибыль от реализации продукции определяется как разница между выручкой от реализации продукции, в действующих ценах (без НДС, акцизов, налога с продаж и прочих аналогичных платежей), и затратами на производство и реализацию продукции, включаемыми в себестоимость.
При определении себестоимости предприятие руководствовалось Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ , услуг), включаемых в себестоимость, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли [23].
Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на её производство и реализацию.
Для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.
Затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг) группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:
– материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
– затраты на оплату труда;
– отчисления на социальные нужды;
– амортизация основных фондов;
– прочие затраты.
В материальные затраты организация включает стоимость:
– сырья и материалов, которые представляют собой важнейшую составную часть материальных затрат производства;
– топлива и энергии. В бухгалтерском учете энергию и топливо, использованные на технологические цели, относят в дебет счетов «Основное производство» и «Вспомогательные производства». При этом расход покупной электро- и теплоэнергии отражают записями:
Дебет счета «Основное производство», «Вспомогательные производства»
Кредит счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Использование топлива в основном производстве и вспомогательных производствах, например на содержание легкового автотранспорта, получает следующее отражение:
Дебет счета «Основное производство», «Вспомогательные производства»
Кредит счета «Материалы».
Стоимость топливно-энергетических ресурсов, израсходованных на содержание оборудования и хозяйственные цели, относят в дебет счетов «Общепроизводственные расходы» и «Общехозяйственные расходы» с кредита счетов «Материалы», «Вспомогательные производства»;
– тары и упаковки, (мешки, контейнеры и др.) полученной от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на них установлены особо сверх цены на эти ресурсы. Операции по приобретению тары отражают по дебету счета «Материалы», субсчет «Тара» и одновременно «Налог на добавленную стоимость» и кредиту счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
– прочих материалов, т.е. здесь учитывают стоимость мыла, порошков, веников и других хозяйственных принадлежностей.
Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключаются стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, образовавшиеся в процессе производства продукции, утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса. Возвратные отходы частично используются для дальнейшей переработки, а частично реализуются на сторону. В частности, из отходов переработки производят комбикорм.
Затраты на оплату труда представляет собой существенный элемент себестоимости. Поэтому четкая организация учета этих затрат и более точное их распределение между объектами калькулирования является важной предпосылкой достоверности исчисления себестоимости продукции.
В состав затрат на оплату труда организация включает:
– выплаты заработной платы рабочим основного производства за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из должностных окладов в соответствии с принятой на предприятии формой и системой оплаты труда. Начисление заработной платы производят по дебету счета «Основное производство» и кредиту счета «Расчеты с персоналом по оплате труда»;
– выплаты заработной платы рабочим вспомогательных производств и персоналу управления. Начисление заработной платы работникам ремонтно–механических мастерских производят по дебету счета «Вспомогательные производства» и кредиту счета «Расчеты с персоналом по оплате труда»; руководителям, специалистам и служащим цехов – по дебету счета «Общепроизводственные расходы» и кредиту счета «Расчеты с персоналом по оплате труда», а персоналу администрации организации – по дебету «Общехозяйственные расходы» и кредиту счета «Расчеты с персоналом по оплате труда» ;
– затраты, связанные с доставкой (включая погрузо-разгрузочные работы) материальных ресурсов транспортом и персоналом предприятия, затраты по оплате труда рабочим, занятых на выгрузке материалов относят в дебет счета «Материалы», а рабочих, занятых на погрузке и реализации готовой продукции, - дебету счета «Коммерческие расходы»;
– стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам, оформляется проводкой по дебету счета «Готовая продукция» и кредиту счета «Расчеты с персоналом по оплате труда»;
– выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе: надбавки и доплаты к окладам за работу в ночное время;
– оплата очередных отпусков;
В элементе «Отчисления на социальные нужды» отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам Государственного социального страхования, в размере 4%, Пенсионного фонда, в размере 28%, Медицинского страхования, в размере 3,6% от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Затраты на оплату труда».
В элементе «Амортизация основных фондов» отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм.
В этом элементе затрат отражаются также амортизационные отчисления от стоимости основных фондов (помещений), предоставляемых бесплатно предприятиям общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы.
К элементу «Прочие затраты» в составе себестоимости продукции (работ, услуг) относятся:
– налоги, сборы, платежи (включая по обязательным видам страхования);
– отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком;
– затраты на командировки;
– плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану, за подготовку и переподготовку кадров;
– оплата услуг связи, а также другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.
Учет расходов по элементам затрат осуществляется в журнале – ордере № 10.
Для учета затрат на производство предприятие в 2001 году использовало следующие счета предусмотренные планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности [7]:
20 «Основное производство»;
23 «Вспомогательные производства»;
25 «Общепроизводственные расходы»;
26 «Общехозяйственные расходы»;
28 «Брак в производстве»;
31 «Расходы будущих периодов»;
89 «Резервы предстоящих расходов и платежей».
Сырье и материалы поступают от поставщиков, подотчетных лиц в организацию по учетной стоимости на основании следующих документов: счет-фактура, или товарно-транспортная накладная, счет. В счет–фактуре должен отдельной строкой быть выделен НДС. И оформляется в бухгалтерском учете следующими записями:
Дебет счета «Материалы» и одновременно суммы выставленного налога на добавленную стоимость и
Кредит счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или «Расчеты с подотчетными лицами».
В организации не ведутся счета «Заготовления и приобретения материалов» и «Отклонения в стоимости материалов». Поэтому в конце месяца, когда определяется фактическая стоимость поступивших материалов, в которую включают стоимость транспортно–заготовительных расходов делают дополнительную проводку по дебету счета «Материалы» и кредиту счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Расход сырья и материалов, отпускаемых в производство, оформляют лимитно-заборными картами или требованиями–накладными на отпуск сырья со склада. Фактическую себестоимость материальных ресурсов, списываемых на производство, организация производит по средней себестоимости, т.е. в течение отчетного месяца материальные ресурсы списывают на производство по учетным ценам, а в конце месяца списывают соответствующую долю отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам. В бухгалтерском учете списание сырья и материалов в производство производится следующей записью:
Дебет счета «Основное производство»
Кредит счета «Материалы».
Как элемент издержек производства и обращения оплата труда относится и распределяется на соответствующие счета затрат в зависимости от характера и назначения использованного в организации труда.
Распределение заработной платы по счетам «Основное производство», «Вспомогательные производства», «Общепроизводственные расходы» и «Общехозяйственные расходы» производится ежемесячно на основании первичных документов: табелей отработанного времени. Начисленная сумма повременной заработной платы распределяется между видами продукции косвенно: пропорционально нормативным ставкам, рассчитанным исходя из заработной платы рабочих и планируемого объема соответствующего вида продукции. Отдельно составляются ведомости распределения страховых взносов в фонд социального страхования, в пенсионный фонд, в фонды обязательного медицинского страхования, а так же резерв на оплату отпусков.
В бухгалтерском учете организации распределение расходов на оплату труда по подразделениям производится следующими корреспонденциями:
Дебет счета «Основное производство»
Кредит счетов «Расчеты с персоналом по оплате труда» и «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – начисление заработной платы рабочим основного производства и начисления в фонд социального страхования;
Дебет счета «Вспомогательные производства»
Кредит счетов «Расчеты с персоналом по оплате труда» и «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»– начисление заработной платы рабочим вспомогательных производств и начисления в фонд социального страхования;
Дебет счета «Общепроизводственные расходы»
Кредит счетов «Расчеты с персоналом по оплате труда» и «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – начисление заработной платы руководителям, специалистам и служащим цехов и начисления в фонд социального страхования;
Дебет счета «Общехозяйственные расходы»
Кредит счетов «Расчеты с персоналом по оплате труда» и «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – начисление заработной платы персоналу администрации организации и начисления в фонд социального страхования.
На счета общепроизводственных и общехозяйственных расходов в организации списывают суммы начисленной амортизации по основным средствам.
В конце месяца на основании производственного отчета по подразделениям, на суммы фактических расходов в бухгалтерии составляют записи:
Дебет счета «Основное производство» – в части подразделений основного производства;
Кредит счета «Общепроизводственные расходы»;
Дебет счета «Вспомогательные производства» – в части подразделений вспомогательных производств;
Кредит счета «Общепроизводственные расходы»;
Дебет счета «Брак в производстве» – в доле расходов, относящихся к забракованной продукции.
Кредит счета «Общепроизводственные расходы»;
Дебет счета «Основное производство» – в части подразделений основного производства;
Кредит счета «Общехозяйственные расходы»;
Дебет счета «Вспомогательные производства» – в части подразделений вспомогательных производств;
Кредит счета «Общехозяйственные расходы»;
Дебет счета «Брак в производстве» – в доле расходов, относящихся к забракованной продукции.
Кредит счета «Общехозяйственные расходы».
Все операции по списанию расходов, заносятся в журнал – ордер № 10 на основании бухгалтерских справок, в которых указываются какие расходы списываются, на какие бухгалтерские счета и в какой сумме.
На основании бухгалтерской справки организация производит распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов пропорционально между готовой продукцией и незавершенным производством.
На предприятии не применяется счет «Выпуск продукции (работ, услуг)», поэтому готовая продукция приходуется по неполной фактической себестоимости, что отражается записью:
Дебет счета «Готовой продукции»,
Кредит счета« Основное производство».
Отпуск готовой продукции на склад производится по учетным ценам.
В организации не проводится фактическая инвентаризация остатков незавершенного производства. Составляется «липовый» акт об инвентаризации незавершенного производства, в котором приводится примерная стоимость остатков на конец месяца, она рассчитывается в сравнении с данными предыдущего периода.
Отклонение, возникшее при определении фактической себестоимости продукции, организация относит на счет внереализационных доходов и делает запись:
Дебет счета «Готовая продукция»
Кредит счета «Прибыли и убытки».
Это является ошибкой методики ведения бухгалтерского учета счета «Готовая продукция», счета «Основное производство» и счета «Прибыли и убытки». Организация тем самым занижает фактическую себестоимость произведенной продукции.
Для правильного выявления фактической производственной себестоимости произведенной готовой продукции рекомендуется использовать балансовый метод выявления производственной себестоимости, который представлен следующей формулой:
