Дт 68 Кт 19 – на сумму НДС, принятого к возмещению как налоговый вычет.
В аналогичном порядке отражаются фактические затраты по сооружению и изготовлению самой организацией основных средств, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.
§Первоначальная стоимость основных средств при их изготовлениисамой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством этих основных средств. Учет и формирование затрат на производство основных средств осуществляется организацией в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых этой организацией.
Изготовление, сооружение объектов основных средств может осуществляться двумя способами:
– хозяйственным способом (т.е. силами самой организации);
– подрядным способом (т.е. с привлечением сторонних организаций).
Например, при подрядном способе строительства объектов основных средств в бухгалтерском учете оформляются записи:
Дт 08 Кт 60 – на стоимость строительных работ.
Дт 19 Кт 60 – отражается сумма НДС, указанная в счете-фактуре подрядной организации.
Если строительство объекта основных средств выполняется хозяйственным способом, то затраты на строительные работы, выполненные собственными силами, отражаются в учете следующим образом:
Дт 08 Кт 10, 02, 70, 69 …
§Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. Пунктом 28 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств установлено, что при поступлении вклада в уставный (складочный) капитал организации в виде основных средств производится запись:
Дт 08 Кт 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».
Данная запись производится на дату регистрации предприятия.
Формирование уставного капитала организации в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, включая стоимость основных средств, отражается в бухгалтерском учете записью:
Дт 75 Кт 80 «Уставный капитал».
Таким образом погашается долг учредителя.
Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, поступивших в счет вклада в уставный (складочный) капитал, отражается следующим образом:
Дт 01 Кт 08.
В аналогичном порядке определяется первоначальная стоимость основных средств, полученных при формировании уставного и паевого фондов.
§Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, в том числе при поступлении в качестве государственной помощи (бюджетных субсидий).
По договору дарения даритель обязуется передать другой стороне – одаряемому вещь в собственность12.
Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.
При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы:
– данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;
– сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;
– экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.
Согласно п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств на величину первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), формируются в течение срока полезного использования финансовые результаты организации в качестве внереализационных доходов. Принятие к бухгалтерскому учету указанных основных средств отражается следующим образом:
Дт 07 «Оборудование к установке» Кт 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления» - отражается поступление оборудования, требующего монтажа по рыночной стоимости.
Дт 07 Кт 60, 71, 76 – на сумму расходов, связанных с поступлением такого оборудования.
Дт 08.4 Кт 98.2 – отражается поступление объектов основных средств, не требующих монтажа в оценке по рыночной стоимости.
Дт 01 Кт 08.4 – объект введен в эксплуатацию.
Дт 20, 25, 26, 44 Кт 02 – на сумму начисленной амортизации, согласно выбранным способам.
Дт 98.2 Кт 91.1 – стоимость безвозмездно полученного имущества отражена в составе внереализационных доходов.
§Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами,признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
В соответствии с п. 30 Методических указаний принятие к бухгалтерскому учету основных средств, поступивших по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, отражается в бухгалтерском учете записью:
Дт 01 Кт 08.
§Основные средства могут быть также получены в порядке наделения(в случае, если организация выделяется на самостоятельный баланс).
Для расчетов с филиалами, подразделениями по выделенному имуществу планом счетов рекомендован счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты». Данный счет является балансовым, активно-пассивным, основным, расчетным.
Операции по получению имущества в порядке наделения отражаются следующими записями:
Дт 08.4 Кт 79 – отражается в учете у филиала, подразделения полученное от головной организации основное средство по первоначальной стоимости (если ранее этот объект числился у головной организации и эксплуатировался или в сумме фактических затрат, если был приобретен новый объект).
Дт 79 Кт 02 – на сумму начисленной амортизации по переданному объекту (если ранее объект эксплуатировался головной организацией).
Дт 01 Кт 08.4 – объект зачислен в состав основных средств филиала, подразделения.
Как правило, если объект эксплуатировался головной организацией, то передача его обособленному подразделению рассматривается как внутреннее перемещение.
§Объекты основных средств могут приниматься к учету как неучтенные объекты, т.е. как излишки, выявленные при инвентаризации.Такие объекты принимаются к учету по рыночной стоимости. Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определяется по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами. Датой определения рыночной стоимости является дата проведения инвентаризации. Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» излишки имущества, выявленные при инвентаризации, зачисляются в состав внереализационных доходов.
Схема записей при учете такого имущества следующая:
Дт 08.4, 01 Кт 91.1 – оприходованы неучтенные объекты основных средств, выявленные при инвентаризации.
§Основные средства, полученные по договору доверительного управления имуществом,учитываются в соответствии с Приказом Минфина России от 28.11.01 г. № 97н «Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом».
Оценка основных средств, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета сумм в иностранной валюте по курсу Центрального Банка РФ, действующему на дату принятия основных средств к бухгалтерскому учету. Согласно п. 33 Методических указаний возникающая при этом разница между оценкой основных средств, отраженной на счете учета основных средств, и оценкой на счете учета вложений во внеоборотные активы списывается на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов (расходов). Указанная разница в состав курсовых разниц не включается13.
§Также объекты основных средств могут поступать на условиях аренды, при этом право собственности к арендатору не переходит. Учет таких объектов основных средств ведется за балансом:
Приход 001 «Арендованные основные средства» - принят к учету объект основных средств.
Расход 001 «Арендованные основные средства» - объект основных средств возвращен арендодателю, если срок аренды окончен.
В рассматриваемой мной организации ООО «Вилфорт» все основные средства приобретаются за плату у сторонних организаций (поставщиков, продавцов, изготовителей). Поставщик, продавец вместе с объектом основных средств отправляет организации сопроводительные документы (накладные, товарно-транспортные накладные и т.д.), а также счет-фактуру. Наша организация, принимая данный объект к учету, составляетАкт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)унифицированной формы № ОС-1, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 г. № 7(Приложение № 2). Данный документ составляется не менее, чем в 2-х экземплярах.
На основании данного документа составляетсяИнвентарная карточка объекта основных средствунифицированной формы № ОС-6(Приложение №3),утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 г. № 7. Данный документ составляется в 1 экземпляре. Данные карточки ведут по каждому виду объектов основных средств.
2.3. Учет выбытия основных средств
Согласно п. 75 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Выбытие объекта основных средств может иметь место в случаях продажи; списания вследствие морального и физического износа; ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд; передачи по договорам мены, дарения; передачи дочернему (зависимому) обществу от головной организации; недостачи и порчи, выявленных при инвентаризации активов и обязательств; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции и в иных случаях.
Выбытие объекта основных средств признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.
Согласно п. 84 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств списание стоимости объекта основных средств отражается в учете на субсчете учета выбытия основных средств, открываемого к счету учета основных средств.
1. Продажа основных средств физическим и юридическим лицам.
Продажа основных средств оформляется договором купли-продажи. Согласно п.1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона обязуется передать имущество в собственность другой стороне, а покупатель обязуется принять это имущество и уплатить за него определенную сумму (цену), которая устанавливается в договоре соглашением сторон.
Продажа основных средств отражается в учете следующим образом:
Дт 01, субсчет «Выбытие основных средств» Кт 01 – списана первоначальная стоимость основного средства.
Дт 02 Кт 01, субсчет «Выбытие основных средств» - списана амортизация основных средств.
Дт 91, субсчет 2 «Прочие расходы» Кт 01, субсчет «Выбытие основных средств» - списана остаточная стоимость основных средств.
2. Безвозмездная передача другому предприятию по договору даренияв соответствии с действующим законодательством отражается аналогичным образом.
3. При передаче объектов основных средств в порядке обменав бухгалтерском учете делаются записи:
Дт 02 Кт 01 – списана амортизация основных средств.
Дт 91.2 Кт 01 – списана остаточная стоимость основных средств.
Дт 76 (62) Кт 91.1 – отражена задолженность покупателя за переданные основные средства.
Дт 10, 41, 43 Кт 76 (62) – оприходованы материальные ценности в обмен на основные средства.
4. При передаче основных средств в качестве вклада в уставный капиталдругой организации производятся записи:
Дт 01, субсчет «Выбытие основных средств» Кт 01 – списана первоначальная стоимость основных средств.
Дт 02 Кт 01, субсчет «Выбытие основных средств» - списана сумма начисленной амортизации.
Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 76 – отражена сумма вклада в уставный капитал в размере остаточной стоимости передаваемого объекта.
Дт 76 Кт 01, субсчет «Выбытие основных средств» - отражена передача основных средств в качестве вклада в уставный капитал (по остаточной стоимости).
Целесообразность такой операции обусловлена тем, что передача имущества в уставный капитал другой фирмы на основании п.3 ст. 39 НК РФ реализацией не является.
5. Ликвидация в результате аварий, стихийных бедствийотражается:
Дт 01, субсчет «выбытие основных средств» Кт 01 – списана первоначальная стоимость основных средств.
Дт 02 Кт 01, субсчет «выбытие основных средств» - списана амортизация основных средств.
Дт 99 Кт 01, субсчет «Выбытие основных средств» - списаны потери от чрезвычайных ситуаций.
6. Списание в результате недостачи, хищения основных средствоформляется записями:
Дт 01, субсчет «Выбытие основных средств» Кт 01 – списана первоначальная стоимость основных средств.
Дт 02 Кт 01, субсчет «Выбытие основных средств» - списана амортизация.
Дт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кт 01 – списана остаточная стоимость основных средств.
Поскольку наиболее частосписываются основные средства вследствие их морального и физического износа,то более подробно хотелось бы остановиться именно на этом вопросе.
При списании изношенного имущества на предприятии нужно создать комиссию, которая и примет решение, списывать или не списывать изношенное имущество. Создается она по приказу руководителя организации. Обычно в комиссию входят руководители подразделений, ведущие специалисты, а также главный бухгалтер. Кроме того, в состав комиссии следует включить того сотрудника, который несет ответственность за сохранность основных средств.
Комиссия решает, можно ли дальше использовать имущество и насколько это целесообразно. Если решено его ликвидировать, то комиссия составляет Акт на списание объекта основных средств унифицированной формы № ОС-4, утвержденный Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 г. № 7.
Отмечу, что объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу переводятся в разряд МБП и списываются на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию тем же документом –Актом на списание объектов основных средств (Приложение №4). В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или эксплуатации на предприятии должен быть организован надлежащий контроль за их движением. Данное списание основных средств осуществляется на основанииБухгалтерской справки (Приложение №5).
Следует заметить, когда ликвидируется автомобиль, надо заполнить Акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а). Кроме того, есть еще одна форма акта - № ОС-4б. Она составляется, когда списывается целая группа однородных объектов.
В актах надо указать причину, по которой списывается имущество. Такой причиной может быть физический и моральный износ. Здесь же приводят сведения, характеризующие объект: его название и срок службы, инвентарный и заводской номер, а также первоначальную и остаточную стоимость.
Члены комиссии и руководитель организации подписывают акт и передают его в бухгалтерию. Там в акт вносят сведения о расходах на демонтаж оборудования и о стоимости деталей и материалов, которые при этом получены.
На основании акта бухгалтер делает отметку в инвентарной карточке о выбытии основного средства. При этом он указывает дату и причину, по которой списан объект. После этого акт передается на подпись главному бухгалтеру.
Инвентарные карточки по основным средствам, которые списаны, хранятся в течение срока, определенного руководителем организации.
Списывая основные средства, которые морально устарели или физически изношены, организация несет операционные расходы. Расходами считаются остаточная стоимость основного средства, затраты по демонтажу, в том числе заработная плата рабочих, единый социальный налог и страховые взносы. Однако, ликвидируя основное средство, предприятие может получить и доход. В частности, к доходам относится стоимость материалов, полученных в результате демонтажа основных средств. Причем эти ценности приходуются по рыночной стоимости14.
Стоимость материалов, которые получены в результате демонтажа основного средства, отражают по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». По дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы» приводят расходы от списания имущества.
Остаточная стоимость основного средства указывается на субсчете «Выбытие основных средств» счета 01 «Основные средства». По дебету этого субсчета отражается первоначальная стоимость списываемого имущества, а по кредиту отражается сумма начисленной амортизации до выбытия. Обе эти суммы указывают с учетом переоценки.
Заметим, если после переоценки стоимость основного средства возросла, то сумма дооценки учитывается по кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Списывая такой объект, надо перенести сумму дооценки на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Таково требование п.15 ПБУ 6/01.
Текущая учетная информация в течение месяца оказывается разобщенной по многим счетам синтетического и аналитического учета. В таком виде она трудно обозрима, ее сложно прочитать и осознать. Для обобщения учетной информации используются различные способы, одним из них является составлениеОборотной ведомости (Приложение №6).
Для большей конкретизации выводится на печатьВедомость операций по счету 01 (Приложение №7),в которой данные приведены в хронологическом порядке (по датам).
Затем, все эти данные попадают вЖурнал-ордер № 13 «Учет имущества» (Приложение №8),а после в Главную книгу и отчетность.
2.4. Учет ремонта, реконструкции и модернизации основных средств
В целях сохранения объектов основных средств от преждевременного износа и поддержания их в рабочем состоянии производится их восстановление, которое может осуществляться посредством текущего, среднего и капитального ремонта, а также модернизации и реконструкции.
Ремонт, реконструкция и модернизация объектов основных средств может осуществляться силами самой организации (хозяйственным способом), либо силами сторонних организаций (подрядным способом).
Не зависимо от способа ремонта объекта основных средств составляется дефектная ведомость, в которой указывается объем работ, подлежащих выполнению, сроки ремонта, его сметная стоимость в соответствии с планом.
Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции оформляется актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов, унифицированной формой № ОС-3, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.
По акту приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств, увеличивающих первоначальную стоимость объекта в результате ремонта, реконструкции и модернизации, осуществляются записи в его инвентарной карточке15.
Согласно ПБУ 6/01 при проведении дооборудования, реконструкции, модернизации основных средств может быть изменена стоимость, по которой они ранее были приняты к учету. Изменение первоначальной стоимости объекта происходит также при его частичной ликвидации и переоценке.
Т.к. ремонты основных средств призваны поддерживать их в рабочем состоянии, а проведение модернизации приводит к улучшению технико-экономических показателей эксплуатации оборудования, то они имеют различные источники покрытия.
Затраты на ремонт, на технический осмотр и уход, по поддержанию в рабочем состоянии относятся к расходам по обычным видам деятельности и включаются в издержки производства или обращения отчетного периода.
Затраты на модернизацию и реконструкцию в издержки производства и обращения не включаются, а подлежат отражению за счет собственных средств предприятия, оставшихся после уплаты налогов, либо должны увеличивать первоначальную стоимость реконструированных и модернизированных объектов основных средств.
Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств могут увеличивать его первоначальную стоимость, если в результате ее улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционированию. В этом случае организация пересматривает срок полезного использования по этому объекту. Определение срока полезного использования объекта производится на основании следующих данных:
– ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
– ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
– нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).
Согласно Методических указаний к работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию их в рабочем состоянии.
К капитальному ремонту оборудования и транспортных средств относят работы, связанные с полной разборкой агрегата, ремонтов базовых и корпусных деталей и узлов, их заменой или восстановлением и т.д.
Капитальный ремонт зданий и сооружений связан со сменой изношенных конструкции и деталей или заменой их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкции, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.д.).
Существует несколько методов учета затрат на проведение ремонта основных средств. Метод организация выбирает самостоятельно в зависимости от структуры основных средств, сложности ремонта, периодичности проведения ремонтных работ и стоимости ремонта в соответствии со сметами и заключенными договорами.
Организация по технически сложным видам ремонта основных средств может создавать ремонтный фонд. В целях равномерного включения предстоящих расходов по ремонту в издержки в отчетном периоде организация может предусмотреть в учетной политике создание резерва расходов по ремонту основных средств. Суммы ежемесячных отчислений в ремонтный фонд определяются исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов отчислений, утверждаемых самими организациями. При этом общая сумма планируемых расходов по всем видам ремонтов основных средств за отчетный год делится на 12 месяцев16.
Суммы, отчисленные в ремонтный фонд, отражаются в составе элемента «Прочие затраты». В остальных случаях затраты на проведение текущих, средних и капитальных ремонтов основных средств включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по соответствующим элементам затрат (материальным затратам, на оплату труда и т.д.).
Таким образом, у организации имеется два варианта списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг): с использованием ремонтного фонда либо без него.
В настоящее время организации могут использовать комбинированный вариант – технически сложные виды ремонта осуществлять путем создания ремонтного фонда, а обычные виды ремонта включаются в себестоимость продукции по элементам затрат.
Создание ремонтного фонда отражается по счету 96 «Резервы предстоящих расходов». Резервирование осуществляется ежемесячно по кредиту счета 96 в корреспонденции со счетами учета затрат (20, 23, 25, 26, 29, 44).
Учет затрат по капитальному и текущему ремонту основных средств, осуществляемому хозяйственным способом, ведется на счете 23 «Вспомогательные производства». На капитальный ремонт, осуществляемый подрядным способом, предприятие заключает договор с подрядчиком, все расчеты по которому отражаются на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
2.5. Инвентаризация основных средств
Для подтверждения фактического наличия объектов основных средств по местам их эксплуатации и соответствия реальному состоянию данных бухгалтерского учета проводится инвентаризация, порядок и сроки которой устанавливает руководитель организации (за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно).
