1.5 Прочие расходы
Состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, установлен статьей 264 НК РФ. Отдельные виды прочих расходов расшифрованы в соответствующих статьях главы 25 Кодекса.
К ним относятся расходы на:
ьремонт основных средств - статья 260;
ьосвоение природных ресурсов - статья 261;
ьнаучные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки - статья 262;
ьобязательное и добровольное страхование имущества - статья 263;
ьформирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию - статья 267.
По отдельным видам прочих расходов сохранен прежний порядок их лимитирования для целей налогообложения. Так, в пределах норм, установленных Правительством РФ, принимаются расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей :(подпункт 11 пункта 1 статьи 264). Напомним, что в настоящее время действуют нормы, утвержденные Приказом Минфина России от 04.02.2000 № 16н.
Расходы на командировки лимитируются только в части суточных и полевого довольствия, которые для целей налогообложения принимаются в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ. Расходы на наем жилого помещения включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
В настоящее время действуют нормы возмещения суточных и расходов по найму жилого помещения, утвержденные Приказом Минфина России от 13.08.99 № 57н. С 1 января 2002 г. подлежат применению измененные нормы возмещения командировочных расходов, утвержденные Приказом Минфина России от 06.07.2001 № 49н.
Представительские расходы (подпункт 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ) также подлежат лимитированию для целей налогообложения. Согласно пункту 2 статьи 264 данные расходы включаются в течение отчетного (налогового) периода в состав прочих расходов в размере не свыше 4 % от расходов на оплату труда организации за этот отчетный (налоговый) период. Прежние нормы, утвержденные Приказом Минфина России от 15.03.2000 № 26н (ред. от 01.03.2001), были установлены в процентах от объема выручки от реализации продукции (работ, услуг), включая НДС.
Состав расходов на рекламу установлен пунктом 4 статьи 264 НК РФ. Для целей налогообложения признаются расходы организации на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на прочие виды рекламы, осуществленные в течение налогового (отчетного) периода в размере, не превышающем 1 % от выручки.
Отдельные виды расходов включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат без ограничения лимитами, нормами и нормативами. Это, в частности, расходы по добровольному страхованию средств транспорта, грузов, основных средств производственного назначения, товарно-материальных запасов. Строительные организации в состав данных расходов включают также затраты по добровольному страхованию рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ (подпункт 4 пункта 1 статьи 263).
По данному вопросу организации руководствуются Положением о страховании строительных рисков при лицензировании строительной деятельности (письмо Госстроя России от 1,5.04.97 № БЕ-19-19/7; ред. от 03.09.97).
Главой 25 НК РФ предусмотрено включение в состав прочих расходов для целей налогообложения отчислений в резервы предстоящих расходов. Так, согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 264 на расходы относятся отчисления в резерв на предстоящий ремонт и гарантийное обслуживание. Статьей 2,67 Кодекса установлен порядок формирования и использования данного резерва.
Строительно-монтажные организации образуют резерв на гарантийный ремонт введенных в эксплуатацию объектов (сданных работ) для покрытия, предполагаемых затрат, как предусмотренных, так и не предусмотренных в договорной цене объекта строительства.
Гарантийные обязательства подрядных организаций при исполнении договоров строительного подряда предусмотрены гражданским законодательством Российской федерации. Так, согласно статье 721 и пункту 1 статьи 722 ГК РФ подрядчик гарантирует качество выполненной работы в течение всего гарантийного срока в соответствии с условиями договора подряда.
Сроки обнаружения ненадлежащего качества работы, при соблюдении которых заказчик может предъявить подрядчику соответствующие требования, установлены статьей 724 ГК РФ. Согласно пункту 2 статьи 724 такие требования могут быть предъявлены в течение 2 лет со дня передачи подрядчиком заказчику результата работы.
Срок исковой давности для требований, предъявляемых в связи с ненадлежащим качеством работы, выполненной по договору подряда, составляет один год (пункт 1 статьи 725 ГК РФ). В отношении зданий и сооружений этот срок составляет 3 года согласно положениям статьи 196 ГК РФ.
В состав прочих расходов включены расходы обслуживающих производств и хозяйств, в т. ч. расходы на содержание объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы (подпункт 32 пункта 1 статьи 264 НК РФ).
1.6 Внереализационные расходы
Состав внереализационных расходов установлен статьей 265 НК РФ. Особенности отнесения некоторых расходов расшифрованы в отдельных статьях.
Так, организации, применяющие метод начисления, могут создавать резервы по сомнительным долгам (подпункт 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ). Порядок образования и использования этих резервов установлен статьей 266 Кодекса. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течении отчетного (налогового) периода.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 к внереализационным относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида. Особенности отнесения процентов по полученным заемным средствам к расходам предусмотрены статьей 269 Кодекса. Данной статьей сохранен прежний порядок лимитирования расходов по этим процентам для целей налогообложения.
Перечень внереализационных расходов не является исчерпывающим. Согласно подпункту 21 пункта 1 статьи 265 в состав данных расходов могут быть включены и другие обоснованные расходы.
В производстве строительных работ предприятия строительного комплекса в зависимости от специализации могут применять различные формы использования строительных'машин и механизмов: распределять их по структурным подразделениям; централизовать их в одном из структурных подразделений - управлении механизации; получать их от сторонних организаций (или, наоборот, сдавать внаем) по договорам аренды или лизинга.
При централизации машин и механизмов в управлении механизации другие структурные подразделения строительной организации получают от него услуги по договорам на строительство, оказание услуг или аренды.
Бухгалтерский учет затрат на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов зависит от их видов, формы их использования и учетной политики организации. Бухгалтерский учет должен обеспечить достоверное отражение затрат по видам (группам) строительной техники, а также возможность оперативного выявления отклонений от норм и нормативов, установленных строительной организацией, исходя из времени использования строительных машин и механизмов и затрат на их эксплуатацию. Учет затрат на содержание и эксплуатацию собственных и арендованных строительных машин и механизмов в структурных подразделениях и управлениях механизации ведется в журнале-ордере 10-с по видам (.группам) машин и механизмов на счете 25 "Общепроизводственные расходы" либо (при небольшом их количестве) по каждой единице техники в отдельности в соответствии с Инструкцией по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства, доведенной письмом Минфина СССР от 08.03.60 № 63, с учетом Рекомендаций по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях, доведенных письмом Минфина России от 24.07.92 № 59. В строительных организациях счет 25 используется под названием "Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования".
В журнале-ордере 10-с по счету 25 отражаются:
ьстоимость использованных на, содержание и эксплуатацию строительной техники материальных ресурсов, включая запчасти, топливо, энергию;
ьизнос строительных машин и механизмов, а также производственных приспособлений и оборудования, относящихся к основным фондам, учитываемый в составе эксплуатационных расходов;
ьрасходы на все виды ремонтов строительных машин и механизмов, производственных приспособлений и оборудования, а также отчисления в ремонтный фонд или резерв на ремонт строительной техники (при их образовании в соответствии с принятой в организацииучетной политикой)
ьрасходы на техническое обслуживание и диагностирование строительной техники;
ьрасходы по оплате труда работников, занятых управлением и эксплуатацией строительной техники;
ьотчисления в государственные, внебюджетные фонды (единый социальный налог),
ьначисленные на заработную плату работников, относимую на эксплуатационные расходы;
ьрасходы по монтажу (демонтажу), перебазированию строительных машин и механизмов;
ьрасходы на содержание и ремонт подкрановых и подъездных путей;
ьарендная плата за пользование арендованными строительными машинами и механизмами или плата за услуги строительной техники, оказываемые управлениями механизации, в размерах, установленных условиями договоров аренды и оказания услуг;
ьпрочие затраты.
По кредиту счета: 25 отражается распределение (отнесение) стоимости затрат по содержанию и эксплуатации строительной техники по объектам строительства, а также на другие счета учета, например реализации или заготовительно-складских расходов.
Калькуляционной единицей себестоимости эксплуатации каждого вида (каждой группы) машин и механизмов является машино-час (машино-смена) или единица объема выполняемых работ. Иначе говоря, эксплуатационные расходы зависят от времени работы машины или объема выполненных работ.
Первичный учет работы строительных машин и механизмов ведется в унифицированных формах первичной учетной документации, утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.97 № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". Таковыми являются: рапорт о работе башенного крана формы № ЭСМ-1, путевой лист строительной машины формы № ЭСМ-2, рапорт о работе строительной машины (механизма) формы № ЭСМ-3, рапорт-наряд о работе строительной машины (механизма) формы № ЭСМ-4, карта учета работы строительной машины (механизма) формы № ЭСМ-5, журнал учета работы строительных маимн (механизмов) формы № ЭСМ-б, справка для расчетов за выполненные работы (услуги) формы № ЭСМ-7. Данные формы содержатся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте. В нем также приведены указания по применению и заполнению указанных форм.
Часть II.СИСТЕМА ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА ЗАТРАТ И СЕБЕСТОИМОСТИ В ПРАКТИКЕ ООО ЗЖБК «Газпром»
Рассмотрим теперь организацию учета затрат и себестоимости конкретно на практике ООО ЗЖБК «Газпром».
2.1 Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции.
Для производства продукции необходимо три основных компонента: основные производственные материалы, труд производственных рабочих и общепроизводственные накладные расходы. В понятие "материалы" включаются как основные производственные материалы, так и вспомогательные.
Основными производственными материалами считается сырье, которое непосредственно используется для производства продукции. На данном предприятии это древесина, идущая на производство оконных и дверных блоков, металл различных сортов и видов профилей т.п., Вспомогательными производственными материалами считается сырье или материалы, не входящие физически в состав производимой продукции, но необходимые для успешного осуществления производственного процесса. В данном случае сюда можно отнести смазочные масла для станков и механизмов.
В связи с тем, что основные производственные материалы физически входят в состав готовой продукции, стоимость использованных основных материалов должна быть включена в себестоимость готовой продукции как одна из трех составляющих производственной себестоимости.
В процессе производства работники производят из основных производственных материалов готовую продукцию. Трудом производственных рабочих считается труд работников, занятых в производстве готовой продукции из основных производственных материалов. Трудом вспомогательных рабочих считается труд работников, участвующих в процессе производства. но не занятых в производстве готовой продукции из основных производственных материалов. В себестоимость готовой продукции входит стоимость обеих статей. Труд производственных рабочих учитывается как отдельная составная часть производственной стоимости, а стоимость труда вспомогательных рабочих включается в общепроизводственные накладные расходы.
В общепроизводственные накладные расходы входят все статьи, необходимые для производства продукции, за исключением основных производственных материалов и труда производственных рабочих. Несмотря на то что статьи, отнесенные к общепроизводственным накладным расходам, необходимы для производства продукции, невозможно определить их конкретное наличие в каждом произведенном изделии. В ООО ЗЖБК «Газпром» общепроизводственными накладными расходами являются:
ьвспомогательные производственные материалы и труд вспомогательных рабочих,
ьремонт и материально-техническое обеспечение,
ьамортизационные отчисления на машины и оборудование,
ьстоимость коммунальных услуг (тепло-, энерго-, электро- и водоснабжение, арендная плата, налог на недвижимое имущество, страховые платежи за помещение, групповое страхование работников производства,
ьрасходы на приобретение МБП.
Хотя в состав общепроизводственных расходов включается значительное число расходов различных видов, все они рассматриваются как одна составная часть и включаются в общую сумму общепроизводственных накладных расходов за отчетный период. В ООО ЗЖБК «Газпром» не подлежат включению в себестоимость отчисления на производство новых цехов (производство новых цехов возмещается за счет средств, направляемых на финансирование капитальных вложений), затраты на подготовку и переподготовку кадров, затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности. Платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ осуществляются за счет себестоимости, а платежи за превышение их - за счет прибыли.
2.2 Учет формирования себестоимости продукции
ООО ЗЖБК «Газпром» после оформления заказа клиента покупает сырье и материалы, а затем производит продукцию для последующей реализации. На практике предприятие списывает производственные затраты на производимые изделия в течении отчетного периода. При реализации изделий стоимость включенных в них производственных затрат образует себестоимость реализованной продукции. Производственные затраты, отнесенные на нереализованные изделия, образуют себестоимость запасов на конец отчетного периода.
Планом счетов и Положением о Бухгалтерском учете и отчетности предусмотрено два варианта группировки и списания затрат на производство и калькулирование себестоимости.
Первый вариант основан на разделении расходов на прямые и косвенные и исчислении полной производственной себестоимости продукции. Второй вариант основан на разделении расходов на переменные и постоянные и исчислении неполной производственной себестоимости продукции. Для ООО ЗЖБК «Газпром» характерен традиционный для отечественного учета первый, так называемый калькуляционный вариант. То есть в течении отчетного периода по дебету счетов затрат на производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и другие) с кредита счетов учета ресурсов собираются затраты отчетного периода с подразделением на прямые, относимые в дебет счетов 20 и 23, то есть непосредственно связанные с производством данного вида продукции, и косвенные (накладные), относимые в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26, не связанные непосредственно с конкретным продуктом, а обусловленные процессами организации, обслуживания производства и управления им.
Расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в конце отчетного периода в дебет счетов 20 или 23 по принадлежности с одновременным их распределением между объектами калькулирования, в разрезе которых организуется аналитический учет, пропорционально той или иной базе. Счета 25 и 26 закрываются; калькулируется полная фактическая производственная себестоимость готовой продукции.
Величина себестоимости выпущенной продукции (как нормативной, так и плановой) отражается по кредиту счёта 40. После того, как продукция изготовлена и передана на склад, в учёте производится запись:
Д43 – К40 Оприходована готовая подукция по нормативной (плановой) себестоимости.
При продаже готовой продукции производятся записи:
Д62 – К90-1 Отражена выручка от продажи готовой продукции
Д90-2 –К43 Списана нормативная (плановая себестоимость готовой продукции)
Д90-3 –К68 субсчет «Расчеты по НДС» Начислен НДС с выручки от продажи продукции
Фактическая себестоимость выпущенной продукции учитывается по дебету сч.40:
Д40 – К20 Списана фактическая себестоимость продукции,выпущенной основным производством
Д40 – К23 Отражена фактическая себестоимость продукции, выпущенной вспомогательным производством (обслуживающим хозяйством)
Как правило, нормативная (плановая) себестоимость готовой продукции не совпадает с фактической себестоимостью. Дебетовое сальдо по сч.40 – это превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой (перерасход), кредитовое – превышение нормативной или плановой себестоимости над фактической (экономия).
Д90-2 – К40 Списано превышение фактической стоимости выпущенной продукции над её нормативной (плановой) себестоимостью
(Д90-2 – К40) Сторнировано превышение нормативной (плановой) стоимости выпущенной продукции над её фактической себестоимостью.
В конце месяца отражается финансовый результат от продажи продукции. Для этого в учёте делается запись:
Д90-9 – К99 Отражена прибыль от продажи продукции
Д99 – К90-9 Отражен убыток от продажи продукции
2.3 Учет сырья и материалов
Цель учета сырья и материалов состсит в том, чтобы иметь необходимые данные о стоимости приобретенных и использованных в производстве материалов. При учете товарно-материальных ценностей (запасов) предприятие должно показать количество единиц каждого из видов запасов, имеющихся в налачии, и их себестоимость. Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятиям предоставлено право выбора порядка отражения в бухгалтерском учете процесса приобретения и заготовления материалов. Для предприятия характерен традиционный вариант отражения в учете данного процесса, который предполагает записи по дебету счетов 10 "Материалы", "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" и кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.
Материальные ценности в пути, оплаченные, но не поступившие на предприятие, характеризуют при данном подходе к учету сальдо по дебету счета 60 (оплата ценностей - дебет счета 60 и других аналогичных счетов и кредит счета 51 "Расчетный счет").Материальные ценности в пути неоплаченные не отражаются при данном варианте учета в синтетическом учете. Материальные ресурсы отражаются в учете и отчетности в конечном счете по их фактической себестоимости. В ООО ЗЖБК «Газпром»определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, производится методом по средней себестоимости, определяемой по окончании каждого месяца по однородным видам материальных ресурсов, или по отдельным видам ресурсов.
2.4 Учет затрат по эксплуатации строительных машин и механизмов
Включение в себестоимость затрат по эксплуатации строительной техники отражается в учете следующими проводками:
Д 25 - К 10 стоимость израсходованных материалов, запасных частей, топлива;
Д 25 - К 70 сумма начисленной заработной платы работников, занятых управлением и эксплуатацией строительной техники;
Д 25 - К 69 сумма единого социального налога, исчисленная от заработной платы работников, занятых управлением и эксплуатацией строительной техники;
Д 25 - К 69 взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (1,7 % — для строительных организаций в соответствии с Правилами отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска, утв. Постановлением Правительства РФ от 31.08.99 № 975; с изм. и доп.);
Д 25 - К 02 сумма амортизации строительной техники, относящейся к основным средствам.
Д 25 - К 26 сумма накладных расходов основного производства, приходящихся на расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, исходя из объема выполненных при этом работ в стоимостном выражении (плановой себестоимости);
Д 25 - К 60 затраты по оплате услуг сторонних организаций.
По кредиту счета 25 отражается распределение фактических затрат по эксплуатации машин и механизмов по объектам учета. Как правило, счет 25 ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. Распределение суммы фактических затрат по счету 25 за месяц производится исходя из фактической себестоимости одного машино-часа (машино-смены) или единицы объема работы каждого вида (группы) техники и фактического количества отработанных машино-часов (машино-смен) либо выполненного ими объема работ.
Себестоимость единицы работы по каждому виду (группе) машин и механизмов высчитывается путем деления суммы фактических затрат за месяц по данному виду техники на количество отработанных данным видом техники машино-часов (машино-смен) или объем выполненных работ на всех объектах использования техники. Количество машино-часов (смен) или объем работ, выполненных каждым видом машин и механизмов, отражается в отчетах производителей работ или главного механика, которые составляются на основании данных журнала учета работы строительных машин (механизмов) формы № ЭСМ-6 и ежемесячно сдаются в бухгалтерию.
Предприятия могут производить распределение затрат и другими методами. Метод распределения затрат должен быть отражен в учетной политике предприятия.
Распределение затрат по счету 25 отражается в бухгалтерском учете следующими проводками:
Д 20 - К 25 стоимость работ (услуг), выполненных на объектах основного производства;
Д 23 - К 25 стоимость работ (услуг), выполненных для вспомогательных производств;
Д 26 - К 25 стоимость работ (услуг), выполненных при благоустройстве строительных площадок;
Д 10 (15) - К 25 стоимость услуг, выполненных при производстве погрузо-разгрузочных работ;
Д 29 - К 25 стоимость работ (услуг), выполненных для обслуживающих производств и хозяйств;
Д 46 - К 25 стоимость услуг, выполненных для сторонних организаций или других структурных подразделений предприятия.
Если в структурном подразделении отдельные машины и механизмы эксплуатируются только во вспомогательных производствах, учет затрат по их эксплуатации и содержанию следует вести непосредственно на счете 23 "Вспомогательные производства".
Стоимость работ (услуг), выполненных управлениями механизации, относится с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в дебет счетов 10 (15), 20, 23, 26, 29.
2.5 Отражение себестоимости и доходов в отчетности
Бухгалтерская отчетность представляет собой систему показателей, сгруппированных в определенные формы, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность предприятия за отчетный период. То есть результаты деятельности предприятия отражаются в отчетности. В ней суммируется движение себестоимости и доходов и указывается финансовая ситуация на конец отчетного периода. В отчете о прибылях и убытках себестоимость продукции не отражается до момента реализации продукции. Только после этого себестоимость продукции учитывается как себестоимость реализованной продукции, то есть как статья расходов, отражаемая в отчете о прибылях и убытках.
Себестоимость продукции, произведенной за месяц, отражается в отчете о себестоимости произведенной продукции. Но этот отчет составляется для внутреннего пользования и не включается в финансовую отчетность.
Бухгалтерский баланс дополняет отчет о прибылях и убытках, так как ни один из них в отдельности не дает достаточно полного представления о финансовом положении и результатах деятельности предприятия.
Часть III Расчет и анализ отчетных показателей ООО ЗЖБК "Газпром"
3.1 Сметная и плановая себестоимости - база учета и калькулирования
В силу разнообразия продукции капитального строительства, различий гидрогеологических и географических условий производства, динамичности производственного процесса строительному производству присущ индивидуальный характер. Это вызывает необходимость составления индивидуальной сметы на каждый строительный объект, учитывающий принятые в проекте технические решения и конкретные условия производства строитсльно-монтажных работ.
Составление сметы основано на исчислении (калькулировании) сметной себестоимости строительного объекта. С этой целью исчисляется величина сметных затрат материальных, трудовых и денежных ресурсов.
