А.Предпринимательский налог снебольшими изменениями используется всеми префектурами. Ставка — устанавливается в пределах от 6 до 12,6 %, в зависимости от уставного капитала компании и величины самой прибыли, а также — префектуры.
Б.Корпоративный муниципальный налогпредставляет собой совокупность двух налогов: префектурного и городского (для Токио — городского и районного). Плательщики — юридические лица. Объект обложения — чистая прибыль. Ставка — различается в зависимости от места, но предельная ставка для префектур не должна превышать 6 %, для города — 4,7 %. Рассчитывается данный налог от суммы общенационального корпоративного налога.
В.Уравнительный налогявляется механизмом, уравнивающим результаты деятельности юридических лиц. Плательщики — юридические лица. Представляют собой строго фиксированную сумму, величина которой определяется по соответствующей таблице в зависимости от размера капитала юридического лица и числа работающих на нем. Поступления за счет данного налога распределяются между городом и префектурой.
III. Италия. Основу местной налоговой системы представляют местный подоходный налог и налог с наследства и дарений.
А.Местный подоходный налогвзимается центральным правительством, но полностью перечисляется местным органам власти. Ставка налога — 16,2 % .
Б.Налог с наследства и дарений. Ставка налога — построена по принципу двойной прогрессии: с одной стороны, она учитывает размеры наследуемого имущества, с другой — степень родства.
IV. Великобритания. Налоговая система Великобритании сложилась в XIX столетии, однако механизмы налоговых расчетов прошлого века успешно используются и сейчас. Основной источник налоговых поступлений в доходы местных бюджетов - налог, взимаемый с недвижимого имущества.
5.ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НАРУШЕНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА
5.1.Соотношение убеждения и принуждения при реалнзации налоговых норм
Интенсивное развитие рыночных механизмов затрагивает преобразование всех элементов системы налогообложения. Появляются новые налоги, механизмы их исчисления и уплаты, конкретизируются полномочия органов власти различных уровней и компетенции. Появляюгся новые структуры (налоговая милиция или полиция) или принципиально меняется набор и содержание функций, которые они выполняют (контрольно-ревизионные управления. казначейство). Подобные изменения связаны с необходимостъю усиления контролирующих механизмов в области налогообложения, что вызвано бурным ростом и качественным преобразованием налоговых рычагов. Деятельность контролирующих органов связана с контролем со стороны государства на выполнением налогоплательщиком своих обязательств перед государством по полному и своевременному внесению налоговых платежей в соответствующие бюджеты или фонды. Однако туда не всегда поступают средства в том количестве, на которое рассчитывали при планировании бюджета, и было бы неправильным видеть в этом только правонарушение, невыполнение плательщиком своих обязанностей. Бюджеты лишаются средств за счет двух процессов: уклонения от уплаты налогов и правомерного обхода налога. 5.2.Правомерный обход налога
В основе правомерного обхода налога лежат пути и возможности неуплаты налога, предоставленные законодателем, то есть обусловленные несовершенством законодательства. В данном случае налогоплательщик использует пробелы законодательства, которые связаны как с несовершенством налоговых норм, их закреплением, так и с ситуациями, когда законодатель предоставляет плательщику право выбора или пределы, в рамках которых последний может избрать наиболее выгодный для себя вариант (например, при предоставлении налогового кредита, установлении некоторых ставок местных налогов и сборов).
ВАРИАНТЫ ЛЕГАЛЬНОГО УХОДА от налогообложения могут быть следующие:
1.Специфика объекта обложения.Нередко используются операции СВОП, содержание которых состоит в продаже ценной бумаги на фондовой бирже и одновременной покупке такой же бумаги. Связано это с уводом от налогообложения доходов, вложенных в государственные и местные бумаги. Например, превращение корпорационных ценных бумаг в муниципальные облигации позволяет уменьшить ставку налогообложения с 70 % до 0.
2.Специфика субъекта обложения.При семейном обложении возможно распределение облагаемого дохода между супругами с целью минимизации налога.
3.Сочетание прогрессивного и пропорционального обложения.Это позволяет вывести из-под реальной ставки, приближенной к максимальному уровню, доход, в отношении которого применяется средняя или пониженная ставка, что выгоднее, чем применение единой ставки по всей сумме в целом.
4.Дифференциация доходов от различного имущества.В основе этого метода лежат различные условия обложения средств, размещаемых в разных видах ценных бумаг или депозитов.
5.Способ обложения,при котором выбирается наиболее выгодный. Так, в итальянском законодательстве налоги на сельскохозяйственные угодья рассчитываются на основе кадастра, который пересматривается раз в 5-10 лет. Инфляционные процессы за этот период значительно уменьшают реальные перечисления плательщиков.
6.Высокие ставки обложенияпровоцируют бегство в оффшорные зоны, недопотребление населения, переселение населения в пригороды по налоговым соображениям. Необычна система «предпочтения денег», при которой многие плательщики держат свои средства в деньгах, чтобы избежать уплаты налогов на недвижимость.
Уклонение от уплаты налога
Правомерный обход налога дополняется уклонением от уплаты налога, которое представляет довольно разнообразную группу налоговых правонарушений. Содержание этих правонарушений состоит в ненадлежащем исполнении обязательств плательщика перед бюджетом.
Некоторые налоговые законодательства закрепляют санкции за одну только попытку уклониться от налогового обложения. Признаком налогового правонарушения по американскому праву является умышленный характер деяния: «виновный должен иметь намерение своим поведением нарушить закон». Этот признак законодатель выбрал в качестве основного квалифицирующего при характеристике уклонения от налогов как правонарушения
В зависимости от характера поведения и деятельности субъектов налоговых правоотношений можно выделить:
А.Правомерный обход налога— правомерное избежание уплаты налога за счет несовершенства или возможностей, заложенных законодательством .
Б.Уклонение от уплаты налога —правонарушение, состоящее в неисполнении или ненадлежащем исполнении плательщиком своих обязанностей по уплате налога.
В.Взыскание излишних сумм налогов —умышленные действия работников налоговых органов по необоснованному взиманию сумм налоговых платежей с плательщиков.
Если в первом и втором случае действия основаны на активной роли налогоплательщика (по правомерному обходу в рамках действующих налоговых норм при обходе налога и по нарушению их при уклонении от налогов в форме налоговых проступков или преступлений), то в третьем случае активная деятельность характерна для налогового органа, осуществляющего свои полномочия с нарушением законодательства.
Сокрытие доходов предполагает невнесение в документы соответствующих сведений. Неправильное же их заполнение характеризуется как занижение дохода.
Характеризуя механизм налоговых санкций можно выделить два возможных подхода:
а) АМЕРИКАНСКИЙ — отражающий ужесточение санкции, повышение налогового давления. Нередко используются и налоговые санкции для наказания за неналоговые преступления. Ведь во многих случаях деятельность, связанная с получением преступных доходов (торговля наркотиками, оружием и т.д.), предполагает и сокрытие этих доходов от налогообложения.
Классическим является пример процесса в 30-х годах над главой чикагских гангстеров Аль Капоне, который за нарушение налогового законодательства был приговорен к лишению свободы на срок в 11 лет и уплате штрафа в 70 тыс. долларов.
Возможно также моделирование штрафных санкций, направленных на достижение существенных материальных последствий или потерь для плательщика. Кодекс о внутренних доходах в США за недоплату налогов предполагает комбинированный штраф: 5 % от неуплаченной суммы плюс 50 % от суммы, которую налогоплательщик получил бы в случае помещения этих денег в банк. исходя из стандартных банковских ставок.
б) ЕВРОПЕЙСКИЙ подход характеризует более мягкое обхождение с налогоплательщиком. Рядом европейских налоговых законодательств осуществляется вывод налоговых санкции из сферы уголовного права.
Турецкое законодательство предполагает обложение антидемпинговым налогом и дополнительным компенсационным сбором поставщика товаров, реализуемых по намеренно заниженным ценам. При этом антидемпинговая пошлина возмещает ущерб, а дополнительный компенсационный сбор носит характер штрафных санкций.
В зависимости от характера и тяжести налогового правонарушения может наступить уголовная, административная, финансовая, дисциплинарная ответственность.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В результате проведенного исследования налоговых систем развитых зарубежных стран можно сделать следующие выводы.
В разных странах в системах сбора налогов много различий, но много и общего. Так, центральное место среди налогов занимает налог на доходы физических лиц (или подоходный), который в основной массе поступает в центральный бюджет. Далее по значимости идут НДС и акцизные сборы, также в основном направляемые в центральный бюджет. И только после них следует налог на прибыль корпораций, т.е. юридических лиц. Т.е. основное налоговое бремя лежит на сфере потребления. Такое распределение налогового бремени позволяет эффективно влиять на развитие предпринимательства, рост производства. Основу наполнения местных бюджетов составляет отсутствующий на Украине поимущественный налог, различные сборы, часть основных налогов и перечисления из центрального бюджета. Правовое регулирование сферы налогообложения принадлежит центральным законодательным органам, которые могут часть своих полномочий делегировать местным законодательным органам в сфере, их касающейся.
В последнее время намечаются следующие тенденции в налоговом законодательстве:
- снижение ставок
- расширение системы льгот
- стремление к гармонизации (особенно в рамках ЕС: например ставка НДС определена для всех участников в 15%)
Таким образом, проведенный анализ может способствовать разработкам в области совершенствования налогового законодательства и налогового права в Украине.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ
1. Кучерявенко Н.П. Налоговое право – Харьков: Консум,1997 – 432с.
2. Налоговые системы зарубежных стран: Учебник для ВУЗов/ Под ред. Проф. В.Г,Князева, проф. Д.Г.Черника – М.:Закон и право, ЮНИТИ,1997. – 191с.
3.http://dit.perm.ru
4.http://gc.lviv/ua/konkretno/offshore
5.http://germany.kiev.ua
6.http://offshoring/kuban.ru
7.http://rada.gov.ua/library/catalog/law
8.http://referat.ru
МОДЕЛЬ ОЦЕНКИ ЭФФЕКТИВНОЙ СТАВКИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ.
Сравнение ставок отдельных налогов и платежей на дает представления о тяжести налогового бремени и не позволяет оценить влияние системы налогов и платежей на налоговую активность населения. Для этой цели введем понятие эффективной налоговой ставки как отношение общей суммы налогов и платежей, внесенных предприятием, работниками и акционерами, к добавленной стоимости в процессе производства и реализации товаров и услуг. Эффективная ставка показывает, какая часть добавленной стоимости изымается. Для наиболее общей оценки налогового бремени целесообразно определить эффективную ставку для средних условий производства без учета льгот.
Составляется модель без учета различных частностей ( нет нарушений, льгот, повышенных ставок, внешнеэкономической деятельности, распределение всей прибыли в виде дивидендов, что означает простое воспроизводство, отсутствие задолженности, равномерное распределение заработка между работниками и т.д.)
Итоговые показатели модели характеризуют налоговое бремя и чистый доход работников, предприятия, и соответственно собственников: эффективная ставка налогообложения, доля налогов в валовой выручке, т.е. выручке с учетом НДС и спецналога, доля чистой з\п в добавленной стоимости, доля амортизации в добавленной стоимости.
ЭФФЕКТИВНАЯ СТАВКА НАЛОГОВ В РАЗНЫХ СТРАНАХ
Эффективная ставка (ЭС) налогов и платежей характеризует общее налоговое бремя. Однозначного ответа, какое ее значение является слишком высоким нет. Зарубежные исследования показывают, что изьятие у производителей более 35- 40 % добавленной стоимости делает невыгодными инвестиции в расширение производства. Такую ситуацию назовем налоговой ловушкой.
См. таблицу № 3.
Чтобы упростить описание расчетов, мы используем далее название страны для обозначения типа налоговой системы. Самой низкой ЭС оказались в Гонконге - 20.5%. По странам ЭС выше 34% Невысокие ЭС в Сингапуре, США, Дании, Нилерландах, превышающие уровень налоговой ловушки- в Италии, Греции, Германии, Финляндии, Польше. По средним ставкам для западной Европы ЭС равна 42.7%.
В целом в европейских странах, кроме Великобритании и Испании, нало В целом в европейских странах, кроме Великобритании и Испании, налоговое бремя довольно высокое, больше чем в Гонконге, США и Сингапуре. Следует отметить, что в 1993 году в Финляндии вместо налога с оборота введен НДС и изменены ставки основных налогов без существенных изменений в процедуре их оценки и уплаты. В результате такой налоговой реформы ЭС снизилась сразу на 13.6 пунктов и составила 39.1%, что уже немного ниже уровня налоговой ловушки. На этом примере наглядно видно, что можно значительно уменьшить налоговый пресс, не проводя радикальных изменений, а только изменить ставки налогов.
Самой высокой ЭС оказалась в России (1994 год)- 58.9% (при ставке налога на прибыль 35%) и 60.3% (при ставке налога на прибыль 38%), т.е. более чем на 15 пунктов выше уровня налоговой ловушки. Снижение в 1995 году ставки спецналога на добавленную стоимость с 3 до 1.5% снизило ЭС до 58.4%, что не изменило ситуации. Максимальная льгота при инвестировании составляет 50%. Как показывают расчеты, это уменьшает ЭС до50.4% и не позволяет избежать налоговой ловушки.
На народнохозяйственном уровне понятие добавленной стоимости приблизительно соответствует понятию ВВП. Сравнения таблиц 2 и 3 показывают, что рассчитанные значения по разным вариантам для большинства стран отклоняются от соотношения налоговых поступления и ВВп на 1-6 пунктов. Наибольшее отклонение имеют место для стран, где много налоговых льгот: США, Греция, Германия, Италия, а наименьшее (1-4 пунктов) в Дании, Швеции, Норвегии, Франции, Австрии, а также в западной Европе в среднем. Еще одной из причин небольшого отклонения может быть временной разрыв в 3 года между вычислениями ЭС и статистическими данными в таблице 2. За этот период в некоторых странах были снижены на 1-5 пунктов ставки налога на прибыль корпораций. Но, несмотря на это, предложенная модель расчета ЭС оказались приближенными к реальности. По-видимому, налоговые льготы с одних компенсируются повышением налогов с других.
Факторный анализ позволяет выявить, какие составляющие добавленной стоимости облагаются в меньшей степени или большей, а также оценить, как изменится ЭС при изменении соотношения факторов. ЭС по факторам "фиксированные налоги" и "материальные затраты" всегда равна нулю, если от них не зависят налоги и платежи, или в противном случае 100%, т.к. вся добавленная стоимость по этим факторам формируется только за счет налогов.
Среди остальных факторов меньше всего облагается амортизация - от 0 до 19.7%, чаще - около 16%, а в России - 21%. Увеличение амортизации любым методом будет способствовать заметному снижению ЭС. Это может быть достигнуто применением метода регрессивного баланса или ускоренной амортизации. В России этим же целям служит переоценка основных фондов.
ЭС по фактору "заработная плата" обычно ниже, чем по прибыли, и ниже общей ЭС, т.е. увеличение доли з\п ведет к уменьшению ЭС. Исключение составляют три страны- Сингапур, Италия и Россия. Однако если в Сингапуре это следствие относительно низкого налога на прибыль, то в Италии и России- высоких начислений на з\п. Самое низкое налогообложение з\п в Великобритании (18.8%) и в Дании (19.7%), г ЭС по фактору "заработная плата" обычно ниже, чем по прибыли, и ниже общей ЭС, т.е. увеличение доли з\п ведет к уменьшению ЭС. Исключение составляют три страны- Сингапур, Италия и Россия. Однако если в Сингапуре это следствие относительно низкого налога на прибыль, то в Италии и России- высоких начислений на з\п. Самое низкое налогообложение з\п в Великобритании (18.8%) и в Дании (19.7%), где очень низкие взносы на социальное страхование. Невысокое налоговое бремя на заработную плату в США (30-33%), средние (335-42%) - в Испании, Австрии, Португалии, высокие- в Италии, Польше, России (более 50%).
ЭС по фактору "прибыль", как правило, выше, чем по амортизации и з\п, что, с нашей точки зрения, оправдано, поскольку два последних фактора представляют расходы, а не доходы предприятия. Поэтому ЭС с увеличением рентабельности, как правило, увеличивается. Самое низкое налоговое бремя на прибыль в Гонконге (17.5%), а самое высокое в Польше (60.7%) и в России (56.4%).
Таким образом, бремя налогов в России значительно тяжелее, чем в зарубежных странах, и намного выше уровня налоговой ловушки. Степень налогообложения различных факторов также выше, чем в этих странах.
КОНВЕНЦИОННЫЕ НОРМЫ В НАЛОГОВОМ ПРАВЕ
КОНВЕНЦИЯ-одно из наименований международного договора. Заключается на уровне правительства по специальным вопросам сотрудничества. В финансово- экономический области регулирует взимание налогов, пошлин, уровень цен, и т.д.
В 1928 году Е. Селигман, один из "отцов" первого типового проекта международного налогового соглашения, утверждал "Мы являемся, прямо или косвенно, гражданами мировой экономики". С тех пор прощло почти 70 лет, а это высказывание не потеряло своей актуальности. Напротив, оно очень точно характеризует современные международные отношения.
Интернационализация хозяйственной жизни, развитие межгосударственной экономической интеграции значительно расширяют круг вопросов, требующих урегулирование на международной основе. К их числу относятся и проблемы налогового характера- двойного обложения, уклонения отт уплаты налогов и т.д.
Финансовой теории и практике известно несколько способов разрешения международных проблем налогообложения.
Государства, безусловно, могут урегулировать некоторые спорные вопросы, применяя свое внутреннее законодательство в пределах национальной территории. так обстоит дело с положениями, определяющими критерии налогообложения юридических и физических лиц в отношении доходов и прибылей, получаемых в другой стране, а также когда речь идет об условиях льготного налогообложения товаров, экспортируемых за границу.
К числу национальных нормативных актов, регулирующих проблемы налогообложения на международном уровне, относятся, например, закон местном налоге и закон о государственном подоходном налоге Швеции, в которых имеются нормы, предусматривающие уменьшение двойного обложения в случае отсутствия соответствующих соглашений.
Однако одностороннего применения внутреннего закона часто бывает недостаточно, чтобы в комплексе решить все налоговые проблемы, возникающие на межгосударственном уровне, в том числе связанные с двойным налогообложением. Любые нормы и правила, устанавливаемые в одностороннем порядке, не способны учесть всех особенностей сложных и разноуровневых систем налогообложения, существующих в других странах. Значимость различных налогов в разных странах не одинакова. Отсюда и неодинаковая эффективность применения соответствующих законов, а также Однако одностороннего применения внутреннего закона часто бывает недостаточно, чтобы в комплексе решить все налоговые проблемы, возникающие на межгосударственном уровне, в том числе связанные с двойным налогообложением. Любые нормы и правила, устанавливаемые в одностороннем порядке, не способны учесть всех особенностей сложных и разноуровневых систем налогообложения, существующих в других странах. Значимость различных налогов в разных странах не одинакова. Отсюда и неодинаковая эффективность применения соответствующих законов, а также строгость санкций за уклонение от уплаты налогов. кроме того, несогласованность национального налогового законодательства создает весьма благоприятные условия и возможности для поиска различных способов уклонения от налогов, сопряженных с использованием международных связей.
Широкое развитие международного налогового планирования, частое обращение к льготным режимам налоговых убежищ и оазисов, применение трансфертных ( внутрифирменных) цен и т. д. заставляют государства изыскать решение возникающих проблем путем заключения международных соглашений.
Налоговые законоположения могут фигурировать как в двухсторонних, так и в многосторонних соглашениях.
В многосторонних международных конвенциях чисто налоговые проблемы редко становятся предметом специального регулирования. Чаще всего в подобных документах лишь часть вопросов затрагивает проблему налогообложения. (н-р. римский договор о создании ЕС 1957 года; Венские соглашения 1961 и 1963 года, ГАТТ и т.д.).
В то же время известно несколько случаев успешного применения многосторонних конвенций только по налоговым вопросам. К ним относится конвенция между пятью скандинавскими странами, известная как " Нордический договор", многостороннее соглашение об оказании взаимной помощи в налоговых вопросах между странами Бенилюкса и т.д.
Двусторонние соглашения, регулирующие налоговые вопросы, также можно разделить на две группы. Первая - это собственно налоговые соглашения, вторая - прочие двусторонние соглашения и договоры, основной предмет которых не относится к фискальной политике. Таковы, во- первых , торговые соглашения и договоры. Обычно они регулируют лишь вопросы таможенного обложения, но могут устанавливать режим наибольшего благоприятствия и по линии общих налоговых правил.
Во- вторых, это соглашения об установлении дипломатических и консульских отношений, в том числе и специальные консульские конвенции. В них, как правила, оговариваются взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских представительств и их сотрудников, проживающих в другой стране.
В- третьих, это международные договоры, определяющие принцип взаимоотношений международных организаций со странами из базирования- соглашение США с ООН о размещении ее штаб- квартиры в Нью-Йорке и т.д. , в которых, помимо правил размещения и функционирования этих организаций на территории принимающей стороны, содержатся нормы о налоговых льготах, предоставляемых данным организациям и их сотрудникам, а также представителям других государств, прикомандированных к ним.
Следствием успешного развития и, что особенно важно, высокой результативности договорной политики в отношении налогообложения на межгосударственном уровне является ограничение сферы применения внутреннего законодательства государств посредством использования национальных законоположений лишь в строго определенных ситуациях: при наличии на то ссылок в международных соглашениях; в случае пробельности договорного налогового права: когда международный обычай отсылает к внутреннему фискальному правопорядку; а также если международная судебн Следствием успешного развития и, что особенно важно, высокой результативности договорной политики в отношении налогообложения на межгосударственном уровне является ограничение сферы применения внутреннего законодательства государств посредством использования национальных законоположений лишь в строго определенных ситуациях: при наличии на то ссылок в международных соглашениях; в случае пробельности договорного налогового права: когда международный обычай отсылает к внутреннему фискальному правопорядку; а также если международная судебная практика указывает на необходимость обращения к налоговому праву какого-то государства.
