Таким образом, общий показатель совокупной налоговой нагрузки налогоплательщиков должен быть скорректирован с учетом указанного коэффициента собираемости, или, проще говоря, на сумму ежегодного прироста недоимки по платежам во все виды бюджетов и внебюджетные фонды.
В–третьих,совокупный показатель налоговой нагрузки в России является несовершенным еще и потому, чтоимеются существенные погрешности измерения самого ВВП. При этом невозможно определить количественное влияние этой погрешности на размер перераспределяемого через систему налогов ВВП. Это связано с тем, что при оценке ВВП Госкомстат России производит досчет своих официальных данных на сумму произведенного ВВП в так называемой теневой экономике.
Как уже отмечалось, по разным оценкам, в теневом секторе производится от 25 до 40 % ВВП. Госкомстат делает свой расчет исходя из наименьшей из этих цифр – 25 %.
В–четвертых,немаловажное значение имеет и таэкономическая среда, в которой приходится осуществлять финансово–хозяйственную деятельностьи платить налоги российским налогоплательщикам. Неразвитость рыночных отношений, экономическая и социальная нестабильность, несовершенство и постоянные изменения налоговой системы страны (которые, хочется верить, отомрут с принятием в целом Налогового кодекса), разрушение экономических связей между предприятиями, непрекращающийся спад производства и ряд других немаловажных факторов, не влияя на абсолютный размер показателя налоговой нагрузки, относительно увеличивают налоговое бремя российского налогоплательщика. Действительно, в этих условиях налоговая нагрузка ощущается значительно острее, чем это было бы при отсутствии дестабилизирующих экономику факторов. Российские предприятия и организации вынуждены нести высокое налоговое бремя в условиях убыточной деятельности каждого второго предприятия и острой недостаточности финансовых ресурсов.Преобладание в российской налоговой системе косвенных налогов и налогов с выручкиеще более отягощает это положение, вынуждая предприятия в условиях низкой рентабельности, а зачастую убыточности, платить налоги за счет сокращения собственных оборотных средств.
Таким образом, перед российской налоговой системой стоит задача постепенного ограничения доли косвенного налогообложения , что должно, с одной стороны, уменьшить относительное налоговое давление на законопослушных налогоплательщиков, а с другой стороны, снизить ограничение спроса и способствовать тем самым подъему российской экономики.
Налоговый кодекс России несколько улучшает структуру налоговой системы в пользу налогоплательщика , признавая в целом отмену налогов, уплачиваемых с выручки. Вместе с тем налог на пользователей автомобильных дорог, дорожный налог будут еще функционировать не менее двух лет, хотя и с уменьшенной ставкой обложения.
И, пожалуй,последнийфактор, в немалой степени искажающий сводный показатель налоговой нагрузки в российской налоговой системе, – неоднородность экономического развития отдельных отраслей экономики России, регионов и видов хозяйственной деятельности в части получаемых ими доходов. При этом налоговая система России предусматривает возможность предоставления значительного числа налоговых льгот и преференций в виде инвестиционного налогового кредита, налоговых отсрочек и рассрочек и других форм вне зависимости от уровня получаемых доходов. Зачастую подобные преференции получают как раз те предприятия и организации, которые имеют относительно больший доход. С точки зрения экономической политики в условиях необходимости государственной поддержки это правильно, но с позиции налоговой нагрузки ее распределение осуществляется неравномерно, и сводный показатель налогового бремени подлежит корректировке с учетом этих условий.
Немаловажное значение имеет и то обстоятельство, что в нашей стране установлен различный налоговый режим для предприятий разных отраслей экономики. В частности, освобождены от большинства видов налогов предприятия, производящие сельскохозяйственную продукцию, а также предприятия, осуществляющие ее переработку.
Из сказанного можно сделать вывод, что российская налоговая система построена таким образом, что реальное налоговое давление на предприятия в значительной мере выше, чем в странах с развитой рыночной экономикой.
В связи с этим, при анализе воздействия налогов на предпринимательскую деятельность в нашей стране необходимо учитывать особенности российской экономики, обязывающие сопоставлять не уровень среднего налогового бремени, не величину налоговых ставок важнейших видов налогов, а распределение налогов между категориями плательщиков и специфику формирования налогооблагаемой базы.
В принципе налоговая система России построена таким образом, что перед нею все равны . Не существует какой–либо «дискриминации» налогоплательщиков, скажем, по формам собственности или территориальному расположению. Но вместе с тем, в российской налоговой системе налоговое бремя перекладывается на определенный круг налогоплательщиков, вследствие чего они испытывают чрезмерное налоговое давление. Одновременно негативное влияние на сбор налогов и формирование показателя среднего налогового бремени во все большей степени оказывает теневой сектор экономики. Поэтому проблема снижения налогового бремени в российской налоговой системе в значительной степени связана с расширением налогооблагаемой базы в результате вовлечения в сферу уплаты налогов теневого бизнеса, «расчистки» неплатежей в экономике, укрепления налоговой и финансовой дисциплины. Создание благоприятных налоговых условий для функционирования легальной экономики, законопослушных налогоплательщиков целиком и полностью зависит от решения этих проблем. Поэтому необходимо, чтобы Налоговый кодекс России, или, как его еще называют, налоговая конституция страны, после принятия всех его глав кардинально изменил ситуацию с реальным снижением налогового бремени для российских налогоплательщиков.
Заключение
Сравнительный анализ налоговых систем и его значение для совершенствования и реформирования налогового законодательства.
Одним из принципиально важных направлений совершенствования любой системы вообще и системы налогообложения в частности является ее содержательный анализ, который направлен на выявление сильных и слабых сторон системы во всех аспектах ее изучения: функциональном, элементном и организационном. При проведении такого анализа целесообразно, на наш взгляд, использовать метод сравнения данной системы с ее аналогами для сопоставления отдельных системных характеристик и определения их соответствия целям и задачам анализируемого объекта.
Важным положением предлагаемого подхода к сравнительному анализу систем налогообложения федеративных (по существу) государств является то, что возможность применения в российской налоговой практике тех или иных элементов, методов, структурных решений в обязательном порядке должна оцениваться с учетом реально сложившегося уровня социально – экономического развития конкретных стран, особенностей протекания социально – экономических процессов, а также (что, по нашему мнению, особенно важно) целей и задач (причем не только экономических, но и политических), которые стоят перед данным государством.
Совокупность вышеперечисленных характеристик определяет адекватность применяемой системы налогообложения исходя как из принципов , положенных в ее основу, так и из конкретных способов ее реализации. При этом следует иметь в виду, что сложная социально – экономическая система, элементом которой является система налогообложения, обладает достаточно высокой динамикой изменений (которые на отдельных периодах ее развития могут носить не только прогрессивный, но и регрессивный характер, о чем свидетельствует опыт проведения экономических реформ в России), что требует соответствующего регулирования налогового процесса в оперативно, стратегическом и тактическом режимах.
В соответствии с нашими представлениями исходным методологическим положением сравнительного анализа систем налогообложения является выделение наиболее существенных, качественно важных характеристик, которыми выступают функции налоговой системы. Наиболее распространенно объединение всего многообразия различных проявлений налоговой системе в две группы, которые выполняют две комплексные функции: фискальную и экономическую (регулирующую).
Экономическая (регулирующая) функция налоговой системызаключается в том, что эта система представляет собой механизм влияния на экономические и опосредованно на социальные процессы, происходящие в государстве, позволяющий при его правильном использовании формировать его количественные и качественные характеристики этих процессов.
Для целей сравнительного анализа налоговой системы следует конкретизировать ее особенности в методическом отношении. На наш взгляд, наиболее правильным является введения понятия «экономический (регулирующий) потенциал налоговой системы», которое подразумевает возможности влияния на ход и тенденции развития национальной экономики. Внутреннее содержание этого понятия следует формировать, исходя из конкретных направлений указанного влияния, и соответственно целесообразно выделить следующие составляющие экономического (регулирующего) потенциала системы налогообложения:
Инвестиционный потенциалналоговой системы, который определяется теми ее структурными элементами, которые позволяют изменять (повышать или снижать) темпы и объемы инвестиций в национальную экономику в целом;
Региональный потенциалналоговой системы, представляющий собой совокупность возможностей влияния на экономическое развитие отдельных регионов страны, распределяя и перераспределяя между ними финансовые ресурсы, полученные в виде налоговых платежей;
Отраслевой потенциалналоговой системы, представляющий собой комплекс возможных воздействий на отраслевую структуру национальной экономики согласно установленным и задачам ее развития и позволяющих обеспечить необходимые объемы производства наиболее важных видов товаров и услуг;
Конкурентный потенциалналоговой системы, заключающийся в тех ее положениях и нормативах, которые обеспечивают равные условия справедливой конкуренции для всех хозяйствующих субъектов и эффективное функционирование всех базовых законов рыночной экономики.
Исторически первая (и основная)фискальная функцияналоговой системы предполагает ее использование в качестве механизма, обеспечивающего поступление в распоряжение органов государственной власти необходимых объемов финансовых ресурсов, для реализации функций государства в соответствии с его законодательно установленными правами и обязанностями. Конкретизация фискальной функции налоговой системы для целей сравнительного анализа должна, на наш взгляд, осуществляться путем определения структуры распределения налогового бремени между главными группами налогоплательщиков и объемов налоговых платежей между важнейшими объектами налогообложения. В соответствии с этим положением можно предположить следующие составляющие реализации фискальной функции:
Налогообложение доходов физических лиц(населения), рассматриваемое с точки зрения их значимости для формирования государственных финансовых ресурсов, а также состава соответствующих налогов и сборов;
Налогообложение доходов физических лиц(хозяйствующих субъектов), рассматриваемое в целом аналогично первой составляющей;
Налогообложение собственности(имущества), которое при анализе должно учитывать различные подходы к формированию системы соответствующих налогов в отношении физических и юридических лиц, а также структуру этой части общей налоговой системы;
Акцизное налогообложение, которое следует рассматривать как элемент фискальной политики в отношении физических лиц, поскольку акцизы включаются в цену товаров и услуг.
Налоговая система Российской Федерации проходит в настоящее время стадию становления, что существенно затрудняет ее анализ. На практике заметно очевидное несоответствие между высоким качеством нормативно – законодательного обеспечения системы налогообложения на его высшем уровне (НК РФ), более низким уровнем руководящих методических материалов (особенно в части определения налогооблагаемой базы основных налогов) и критически низкой налоговой дисциплиной, которая фактически дезавуирует всю систему в целом. В этой ситуации следует точно определить, что должно являться объектом анализа: реальное положение дел или формальная сторона функционирования налоговой системы. По нашему мнению, именно первый объект позволяет наиболее адекватно оценить действующую налоговую систему как важнейший элемент национальной экономики, но вместе с тем это ставит под сомнение абсолютную корректность использования в ходе анализа количественных характеристик, поскольку уровень налоговых ставок не определяет в полной мере фискальную и экономическую значимость того или иного вида налога, а размер и доля налоговых платежей в структуре налоговых доходов обусловлены не только начисленными суммами.
Экономическая (регулирующая) функция налоговой системы России в целом реализуется весьма слабо, механизм налогового регулирования экономики на практике почти не используется, хотя определенные возможности для этого, определенно, имеются.
Инвестиционный потенциал налоговой системы России включает такие элементы, как ускоренная амортизация, льготы по налогу на прибыль, идущую на развитие хозяйствующего субъекта, и возможность получения инвестиционного налогового кредита. Однако использование этих рычагов стимулирования инвестиций на практике затруднено, во-первых, излишне сложной административной процедурой их задействования и, во-вторых, общей тенденцией завышения издержек для уклонения от уплаты налогов.
Региональный потенциал системы налогообложения Росси следует оценивать с двух точек зрения: во – первых, требования НК РФ оставляют весьма ограниченные возможности для проведения хотя бы в узких пределах самостоятельной региональной налоговой политики, а во-вторых, отдельные автономные территории получают значительные налоговые льготы, которые оформляются вне рамок налогового законодательства. Последнее обстоятельство означает, что наличие возможностей регионального стимулирования является не сильной, а слабой стороной налоговой системы.
Отраслевой потенциал как элемент российской системы налогообложения представлен фактически только практикой ее функционирования, которая свидетельствует о том, что предоставление отраслевых налоговых льгот имеет бессистемный характер и часто лишено экономического смысла, что позволяет предложить их лоббистский характер.
Конкурентный потенциал данной системы следует признать весьма низким (отсутствует даже такой его механизм, как прогрессивное налогообложение доходов предприятий), о чем свидетельствует, например, чрезмерно высокий общий уровень монополизации в экономике.
Фискальная функция системы налогообложения России представлена более существенно, чем экономическая, однако, как показывает положение дел с собираемостью налогов (разница между ожидаемыми, начисленными и уплаченными объемами налоговых платежей), и здесь, на наш взгляд, положение нельзя признать благополучным.
Доходы физических лиц, в отличие от других стран (кроме Франции), не являются в России первым и даже вторым по значению источником налоговых поступлений, составляя 13,2% к общему объему поступлений налогов и сборов в консолидированный бюджет (при этом следует учитывать массовую практику использования наличных расчетов при формировании доходов населения).
Для получения реальных денежных (хотя и не всегда, особенно на региональном уровне) доходов государства больше значение не имеет налогообложение доходов хозяйствующих субъектов, занимая больше 25% в структуре налоговых доходов консолидированного бюджета, что фактически задает определенные ограничения в использовании регулирующего (стимулирующего) потенциала налогов.
Налогообложение собственности , которое в условиях тотальной приватизации могло бы быть полноценной формой мобилизации финансовых ресурсов, не стало таковым в силу существенно заниженной стоимости имущества и отсутствия объективной системы оценки стоимости земельных участков.
Главным источником государственных доходов в России являются косвенные налоги, среди которых первостепенное значение имеет НДС, занимающий 25,6% в структуре консолидированного бюджета и 44,6% в структуре федерального бюджета. Такое положение определяется простотой взимания и администрирования этого вида налогов и возможностью переложить тяжесть его уплаты на население.
Общие результаты сравнительного анализа систем налогообложения различных государств сведены в таблицы 17 и 18.
Таблица 17 Уровни реализации экономической функции налоговых систем разных стран.
 | |
Название страны |
Уровень реализации экономической функции |
| | | | |
| | Инвестиционный потенциал |
Региональный потенциал |
Отраслевой потенциал |
Конкурентный потенциал |
США |
средний
|
средний |
низкий |
высокий |
|
Канада |
средний
|
высокий |
низкий |
средний |
|
Германия |
высокий
|
высокий |
низкий |
высокий |
|
Франция |
средний
|
низкий |
низкий |
высокий |
|
Испания |
средний
|
высокий |
средний |
низкий |
|
Россия |
низкий
|
средний |
низкий |
низкий |
Таблица 18 Уровни реализации фискальных функций налоговых систем различных стран.
| |
Название страны |
Уровень реализации фискальной функции |
| | | | |
| | Доходы физ. лиц |
Доходы юр. лиц |
Собственность |
Акцизные платежи |
США |
высокий |
средний |
средний |
низкий |
Канада |
высокий |
низкий |
низкий |
средний |
Германия |
высокий |
средний |
высокий |
высокий |
Франция |
средний |
высокий |
средний |
высокий |
Испания |
высокий |
средний |
средний |
высокий |
Россия |
низкий |
высокий |
низкий |
высокий |
Т.о., очевидно, что у нашей страны имеются значительные резервы в повышении инвестиционного, отраслевого и конкурентного потенциала налоговой системы, а также повышения её фискальной функции в части доходов физических лиц и налогообложения собственности. Эти задачи, возможно, будут решаться в процессе дальнейшего развития и совершенствования налоговой системы Российской Федерации.
Список литературы
1. «Конституция Российской Федерации». Принят всенародным голосованием 12 декабря 1993 года. (ред. От 10 февраля 1996 года).
2. «Бюджетный Кодекс Российской Федерации» Принят Государственной Думой 17 июля 1998 года. (в ред. Федерального закона от 05.08.2000 N 116-ФЗ).
3. «Гражданский Кодекс Российской Федерации». Часть первая. – Принят Государственной Думой 30 ноября 1994 года № 51-ФЗ (ред. От 8 июня 1999 года).
4. «Гражданский Кодекс Российской Федерации». Часть вторая. – Принят Государственной Думой 26 января 1996 года (ред. От 17 декабря 1999 года).
5. «Налоговый Кодекс Российской Федерации». Часть первая. – Принят Государственной Думой 16 июня 1998 г. (в ред. Федеральных Законов от 09.07.1999 № 154-ФЗ, от 02.01.2000 № 13-ФЗ).
6. «Налоговый Кодекс Российской Федерации». Часть вторая. – Принят Государственной Думой 19 июля 2000 г. (в ред. Федеральных Законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ).
7. Комментарий к Налоговому Кодексу РФ части I, (постатейный). Сост.С.Д. Шаталов. Учебное пособие. М.: МЦФЭР, 1999;
8. Закон РФ от 27.12.1991 г., «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»
9. Сборник международных договоров Российской Федерации по устранению двойного налогообложения . М.: Фирма «Спарк», 1995;
10. Балабин В.И.«Налоговое право: теория, практика, споры». М., 2000;
11. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Брызгалин В.В., Баженов О.И.«Методы налоговой оптимизации, или как избежать опасных ошибок». – М.: Аналитика-Пресс, 1999;
12. Ван Хорн Дж. К.«Основы управления финансами». – М.: Финансы и статистика, 1996;
13. Витрянский В.В., Герасименко С.А.«Налоговые органы, налогоплательщик и Гражданский кодекс». – М.: Международный центр финансово-экономического развития, 1995;
14. Волков А.М.«Швеция: социально – экономическая модель». – М.: Мысль, 1991;
15. Вильчур Н.Р., Каретникова А.А.«Налоговый Кодекс Российской Федерации с постатейными материалами и комментариями», М. 2000;
16. Горбунов А.Р.«Оффшорный бизнес и создание компаний за рубежом.Под ред. Р.Т. Юлдашева»2-е изд. М.: ИНФРА-М, 1995;
17. Грейсон Д. Мл., О`Делл К.«Американский менеджмент на пороге XXI века» – М.: «Экономика», 1991;
18. Грисимова Е.Н., Макарова О.А., Ильюхин И.Н.«Налоговый Кодекс Российской Федерации. Часть первая. Схемы. Пояснения. Комментарии». Под редакцией –Н.М. Голованова. – С.-Пб.: «Юридический центр Пресс», 1999;
19. Глухо В.В., Дольдэ И.В.«Налоги: теория и практика». – Учебное пособие, С.-Пб. «Специальная Литература», 1996;
20. Гуреев В.И.«Российское налоговое право». – М.: ОАО «Издательство «Экономика», 1997;
21. Дадашев А.З., Черник Д.Г.«Финансовая система России» – М.: ИНФРА–М ,1997;
22. Дернберг Р.Л. «Международное налогообложение» – М.: ЮНИТИ; Будапешт:COLPI;
23. Евстигнеев Е.Н.«Основы налогообложения и налогового права», Учебное пособие. – М. Инфра-М, 1999;
24. Иловайский Д.«Царская Русь» – М.: «Чарли», 1996;
25. Йордан Э.«Структурное проектирование и конструирование программ»: пер. с англ. – М.: Мир. 1979;
26. Карасёва М.В. «Финансовое право». Общая часть: Учебник. – М.: «Юристъ», 1999;
